2.2 Einzelfälle
2.2.1 Einfriedungen, Umzäunung
Aufwendungen für die Umzäunung eines Mietwohngrundstücks, z. B. Maschendraht, einschließlich eines Tors, können in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen und gehören daher i. d. R. zu den Gebäudeherstellungskosten.
2.2.2 „Lebende“ Umzäunung
Die Kosten für die gärtnerische Gestaltung der Grundstücksfläche bei einem Wohngebäude gehören zu den Herstellungskosten des Gebäudes, soweit diese Kosten für das Anpflanzen von Hecken, Büschen und Bäumen an den Grundstücksgrenzen der Außenanlage entstanden sind.
2.2.3 Bepflanzte Gartenanlagen
Eine bepflanzte Gartenanlage bildet ein selbstständiges Wirtschaftsgut. Bei Gartenanlagen, die die Mieter mitbenutzen dürfen, und bei Vorgärten sind die Herstellungskosten der gärtnerischen Außenanlage gleichmäßig auf deren regelmäßig 10 Jahre betragende Nutzungsdauer zu verteilen.
Aufwendungen zur Instandhaltung der Gartenanlagen können sofort als Werbungskostenbei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden, sofern sie der Einkunftserzielung dienen.
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Wichtig: Aufwendungen für den Nutzgarten des Eigentümers
Soweit Aufwendungen für Außenanlage, wie den Nutzgarten des Eigentümers und für Gartenanlagen entstehen, die die Mieter nicht nutzen dürfen, gehören sie zu den nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abziehbaren Kosten der privaten Lebensführung. Das gilt auch für private Nutzgärten, wie die sog. Schrebergärten.
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2.2.4 Versorgungsleitungen
Die außerhalb des Gebäudes gelegenen Versorgungsanlagen und Abwasseranlagen innerhalb der Grundstücksgrenzen gehören zu den Außenanlagen.
Die Kosten für den Anschluss eines Hauses an Versorgungsnetze (Strom, Gas, Wasser, Wärme), soweit es sich um Zuleitungen von der Grundstücksgrenze in das Gebäude handelt, gehören zu den Herstellungskosten des Gebäudes.
2.2.5 Privatstraße
Aufwendungen des Erwerbers eines Grundstücks für eine von einem Dritten zu errichtende Privatstraße stellen auch dann Anschaffungskosten eines selbstständigen abnutzbaren Wirtschaftsguts dar, wenn die Straße der erstmaligen Erschließung des Grundstücks dient.
2.2.6 Straßenzufahrt und Platzbefestigung
Aufwendungen für die Pflasterung eines Stellplatzes für einen Pkw sowie Aufwendungen für eine Garagenzufahrt sind den Herstellungskosten des auf dem Grundstück befindlichen Gebäudes zuzurechnen. Die Abschreibung erfolgt einheitlich mit diesen.
Straßenzufahrt und Hofbefestigung sind mit dem Grund und Boden als solchem verbunden und stehen daher grundsätzlich nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude. Sie sind keine Gebäudeteile. Sie dienen vielmehr dem Zweck, das Grundstück zu erschließen und zugänglich zu machen.
Die vom Gebäude bautechnisch getrennte Verlegung von Verbundpflastersteinen auf dem Grund und Boden des Grundstücks ist als Teil der Außenanlagen ein eigenes Wirtschaftsgut, das aufgrund seiner baulichen Verbundenheit dem Grund und Boden, nicht dem Gebäude zuzuordnen ist. Sie müssen beispielsweise die Nutzungsdauer der Platzbefestigung Ihrer Außenanlagen (z. B. Pflaster) gesondert abschreiben.
2.2.7 Garagen
Anders als Garagen von Ein- oder Zweifamilienhäusern sind Garagen, die auf dem Gelände eines großen Mietwohnungskomplexes nachträglich errichtet werden, jedenfalls dann als selbstständige Wirtschaftsgüter gesondert abzuschreiben, wenn ihre Errichtung nicht Bestandteil der Baugenehmigung für das Mietwohngebäude war und kein enger Zusammenhang zwischen der Nutzung der Wohnungen und der Garagen besteht, weil die Zahl der Garagen hinter der Zahl der Wohnungen deutlich zurückbleibt und die Garagen zum Teil an Dritte vermietet sind.
2.2.8 Schwimmbad und Sauna
Außenanlagen wie Schwimmhallen und Saunaräume in Ein- und Zweifamilienhäusern gehören zu den Wohnzwecken dienenden Räumen. Grundsätzlich sind diese Kosten einheitlich mit den Herstellungskosten des Gebäudes abzuschreiben. Das gilt auch dann, wenn die Nutzungsdauer des Schwimmbads oder der Sauna kürzer sein sollte als die des Gebäudes. Auch freistehende Schwimmhallen sind einheitlich mit dem Wohngebäude abzuschreiben, wenn sie in einem einheitlichen Funktions- und Nutzungszusammenhang mit dem – i. d. R. auf dem gleichen Grundstück stehenden – Wohngebäude stehen. Bei nachträglicher Errichtung von Schwimmhallen und Saunaräumen sind deren Herstellungskosten denen des Wohngebäudes hinzuzurechnen und zusammen mit diesen abzuschreiben.
Bei offenen Schwimmbecken ist jedoch eine getrennte AfA vorzunehmen, weil ein solches Schwimmbecken zu den Außenanlagen gehört; sie sind i. d. R. nicht mit dem Wohngebäude verbunden und demzufolge auch kein Bestandteil des Gebäudes.
2.2.9 Freistehende Gartenlauben und Wintergärten
Bei der Abschreibung von Außenanlagen müssen Sie auf Folgendes achten: Freistehende Gartenhäuser und Wintergärten sind selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter und gesondert abzuschreiben. Das Gleiche gilt für eine freistehende Gartenlaube.
3 Außenanlagen: Abschreibungen im Betriebsvermögen
3.1 Grundsätzliche steuerliche Behandlung
Aufwendungen für die Erstellung von Außenanlagen stellen aktivierungspflichtige Herstellungskosten dar. Eigene Außenanlagen sind daher auf der Aktivseite beim Anlagevermögen zu bilanzieren.
Auch der Mieter oder Pächter eines Grundstücks, der eine Außenanlage auf eigene Kosten errichtet, hat diese wie ein materielles Wirtschaftsgut mit den Herstellungskosten zu aktivieren.
Außenanlagen sind in der Bilanz mit den Herstellungs- oder Anschaffungskosten, vermindert um die Abschreibungen, anzusetzen. Auch bei der Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG werden sie gesondert abgeschrieben. Neben den meist linearen, nur bei Betriebsvorrichtungen degressiv möglichen Abschreibungen kommen zusätzlich Sonderabschreibungen in Betracht.
3.2 Abgrenzung
3.2.1 Außenanlage als Betriebsvorrichtung
Ob Bauwerke als Außenanlagen oder als Betriebsvorrichtungen anzusehen sind, hängt davon ab, ob sie der Benutzung des Grundstücks dienen oder ob sie in einer besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb stehen.
Der Begriff der Betriebsvorrichtung setzt Gegenstände voraus, durch die das Gewerbe unmittelbar betrieben wird. Zwischen Anlage und Betriebsablauf muss ein besonders enger Zusammenhang bestehen, wie er bei einer Maschine üblicherweise gegeben ist, der sich in der baulichen Gestaltung auswirkt.
Dagegen reicht es für die Annahme einer Betriebsvorrichtung nicht aus, dass eine Anlage zu einem gewerblichen Betrieb gehört oder dass sie für die Ausübung des Gewerbebetriebs nützlich, notwendig oder sogar vorgeschrieben ist.
Einfriedungen stehen grundsätzlich in keiner besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb. Sie gehören deshalb als Außenanlagen zum Grundstück. Das gleiche gilt für Bodenbefestigungen (Straßen, Wege, Plätze). Sie sind im Allgemeinen zur besseren Befahrbarkeit des Bodens geschaffen; eine besondere Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Betrieb fehlt regelmäßig.
3.2.2 Außenanlage als Scheinbestandteil
Scheinbestandteile entstehen, wenn bewegliche Wirtschaftsgüter zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt werden. Als bewegliches Wirtschaftsgut wird eine Außenanlage dann behandelt, wenn sie nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden ist. Dies ist z. B. der Fall, wenn ihre voraussichtliche Nutzungsdauer länger als die Zeitdauer ist, für die sie errichtet wurde, und nach den Umständen damit gerechnet werden kann, dass die Außenanlage wieder entfernt werden muss. Der Aufwand zur Herstellung eines Scheinbestandteils ist vom Nutzenden als (wirtschaftlicher) Eigentümer zu aktivieren und von ihm abzuschreiben.
3.3 Einzelfälle
3.3.1 Beleuchtungsanlage
Die Beleuchtungsanlagen auf Straßen, Wegen und Plätzen des Grundstücks gehören zu den Außenanlagen.
Sie sind jedoch den Betriebsvorrichtungen zuzurechnen, wenn sie überwiegend einem Betriebsvorgang (z. B. Ausleuchtung eines Lagerplatzes für Zwecke der Materiallagerung oder Ausleuchtung von Container-Terminals) dienen.
3.3.2 Rampen
Freistehende Rampen rechnen regelmäßig zu den Außenanlagen, da mit ihnen das Gewerbe nicht unmittelbar betrieben wird.
3.3.3 Einfriedungen und Bodenbefestigungen
Im Unterschied zum Privatvermögen gilt eine Umzäunung im betrieblichen Bereich als selbstständiges Wirtschaftsgut und gehört nicht zu den Gebäudeherstellungskosten.
Einfriedungen stehen grundsätzlich in keiner besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb. Sie gehören deshalb als Außenanlagen zum Grundstück. Schutzgitter innerhalb des Umspannwerks eines Elektrizitätsunternehmens sowie Platzbefestigungen, die der Wartung der Anlage und nicht zugleich dem sonstigen Verkehr innerhalb des Werks dienen (Schalterstraßen, Trafostraßen, Umkehrplatz), sind dagegen Betriebsvorrichtungen.
Hof- und Platzbefestigungen, Straßenzufahrten, Befestigungen für Stellplätze sind regelmäßig selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter. Hofbefestigung und Straßenzufahrt sind mit dem Grund und Boden als solchem verbunden und stehen grundsätzlich nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Betriebsgebäude.
Bodenbefestigungen (Straßen, Wege, Plätze) von Außenanlagen sind im Allgemeinen zur besseren Befahrbarkeit des Bodens geschaffen; eine besondere Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Betrieb fehlt regelmäßig.
Teststrecken der Automobilwerke sind ebenfalls Betriebsvorrichtungen.
Bodenbefestigungen der Tankstellenbetriebe sind wie die Einfriedungen, die in diesen Fällen üblich sind, wegen ihrer besonderen betrieblichen Ausgestaltung und Zweckbestimmung als Betriebsvorrichtungen anzusehen. Dagegen sind die Bodenbefestigungen vor Garagen, Reparaturwerkstätten und Waschhallen sowie die Bodenbefestigungen der Dauerpark- und Abstellplätze den Außenanlagen zuzurechnen. Das Gleiche gilt für Bodenbefestigungen vor Restaurations- und Beherbergungsgebäuden, soweit eine räumliche Abgrenzung gegenüber dem Tankstellenbetrieb leicht und einwandfrei möglich ist. Die Lagerplatzbefestigung eines Betonwerkes zur Lagerung von Betonerzeugnissen ist keine Betriebsvorrichtung, sondern als Außenanlage dem Grund und Boden zuzurechnen.
3.3.4 Gleisanlagen und Brücken
Gleise, Kräne und sonstige mechanische Verladeeinrichtungen sind Betriebsvorrichtungen. Das Gleiche gilt für den Oberbau (Schienen, Schwellen und Bettung) und den Unterbau (Aufschüttungen und Befestigungen der Dämme, Einschnitte und dgl.) von Schienenbahnen.
Brücken, die nur dem üblichen Verkehr auf dem Grundstück dienen, stehen in keiner besonderen Beziehung zu einem auf dem Grundstück ausgeübten Gewerbebetrieb und sind deshalb regelmäßig als Außenanlagen des Grundstücks zu erfassen. Eine Zurechnung zu den Betriebsvorrichtungen kommt nur in Ausnahmefällen in Betracht, so z. B., wenn die Brücke als Schienenweg (Bahnunterbau) für werkseigene Bahnen benutzt wird.
3.3.5 Uferbefestigungen
Bei den Uferbefestigungen der Hafengrundstücke ist zu unterscheiden zwischen Kaimauern und den anderen Uferbefestigungen. Kaimauern sind Ufermauern, die hauptsächlich dem Hafenbetrieb dienen (Beladung und Entladung von Schiffen). Sie sind Betriebsvorrichtungen. Die anderen Uferbefestigungen (Böschungen, Ufereinfassungen), die ausschließlich zur Stützung des Erdreichs und zur Erhaltung des Hafenbeckens bestimmt sind, gehören dagegen als Außenanlagen zum Grundstück, auch wenn sie in der Form von Ufermauern aus Stein oder Stahlbeton errichtet sind. Hat sich an solchen Ufermauern aber nachträglich ein Hafenbetrieb entwickelt, sind sie wie Kaimauern als Betriebsvorrichtung zu behandeln.
4 AfA-Grundsätze
4.1 Selbstständiges unbewegliches Wirtschaftsgut
Ist eine Außenanlage als selbstständiges unbewegliches Wirtschaftsgut anzusehen, ist dieses nach § 7 Abs. 1 EStG linear nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abzuschreiben.
Die Finanzverwaltung hat für nach dem 31.12.2000 angeschaffte oder hergestellte Außenanlagen im BMF-Schreiben v. 15.12.2000 die Nutzungsdauer festgelegt.
Allgemeine Vorbemerkungen zu den AfA-Tabellen enthält das BMF-Schreiben v. 6.12.2001.
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Beispiele |
Nutzungsdauer in Jahren |
| 1. |
Fahrbahnen, Parkplätze und Hofbefestigungen |
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| 1.1 |
mit Packlage |
19 |
| 1.2 |
in Kies, Schotter, Schlacken |
9 |
| 2. |
Umzäunungen |
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| 2.1 |
aus Holz |
5 |
| 2.2 |
Sonstige |
17 |
| 3. |
Außenbeleuchtung, Straßenbeleuchtung |
19 |
| 4. |
Uferbefestigungen |
20 |
| 5. |
Grünanlagen (z.B. Gartenwege, Rasen) |
15 |
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Hinweis: Anschaffung vor 2001
Für nach dem 30.6.1997 und vor dem 1.1.2001 angeschaffte oder hergestellte Außenanlagen gilt die frühere AfA-Tabelle weiterhin.
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4.2 Unselbstständiges Wirtschaftsgut
Außenanlagen, die mit dem Gebäude in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen, gehören zu den Gebäudeherstellungskosten und sind einheitlich mit dem Gebäude abzuschreiben. Die Abschreibung erfolgt im Regelfall linear nach § 7 Abs. 4 EStG, sofern keine Sonderabschreibungen vorgesehen sind.
4.3 Bewegliches Wirtschaftsgut (Betriebsvorrichtung)
Bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die nach dem 31.12.2008 und vor dem 1.1.2011 angeschafft wurden, können nach § 7 Abs. 2 EStG anstatt linear in gleichen Jahresbeträgen auch alternativ in fallenden Jahresbeträgen (degressiv) abgeschrieben werden.
Die amtliche AfA-Tabelle gilt entsprechend.
- 7 Abs. 2 EStG in der bis zum 31.12.2007 geltenden Fassung ist letztmalig anzuwenden für vor dem 1.1.2008 angeschaffte oder hergestellte bewegliche Wirtschaftsgüter.
5 Veräußerungstatbestände
5.1 Außenanlagen im Privatvermögen
Der Veräußerungsgewinn eines zum Privatvermögen gehörenden Mietwohngrundstücks, das zuvor der Einkunftserzielung diente, unterliegt grundsätzlich der Einkommensteuer, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als 10 Jahre beträgt. Das gilt auch für Außenanlagen, soweit sie innerhalb des 10-Jahreszeitraums errichtet, ausgebaut oder erweitert wurden.
Dagegen entfällt die Einkommensteuerpflicht nach § 23 EStG unter bestimmten Voraussetzungen bei der Veräußerung selbstgenutzter Wohnimmobilien. Das gilt dann auch für den Veräußerungsgewinn, der auf die zum selbstgenutzten Wohnobjekt gehörende Außenanlage, z. B. die Gartenanlage, die Umzäunung oder gepflasterte Hauszufahrt, entfällt.
5.2 Außenanlagen im Betriebsvermögen
Wird ein Betriebsgrundstück veräußert, umfasst dies auch die auf dem Grundstück befindlichen und zum Betriebsvermögen gehörenden Außenanlagen. Der Veräußerungserlös führt zu Betriebseinnahmen; unter den Voraussetzungen des § 6b EStG können aufgedeckte stille Reserven bei der Anschaffung oder Herstellung anderer bestimmter Anlagegüter steuerfrei übertragen werden.
