Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR)

Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR) für die Buchhaltung selbst erstellen – das müssen Sie wissen

Was ist eine Einnahmen-Überschussrechnung?

Grundsätzlich sind Unternehmer dazu verpflichtet, im Rahmen der doppelten Buchführung eine Gewinn- und Verlustrechnung zu erstellen. Das gilt nicht zwangsläufig für bestimmte Unternehmer:

  • Freiberufler, beispielsweise Heilpraktiker, Ärzte, Rechtsanwälte, Fotografen
  • Kleingewerbebetreibende bei einem
      • Umsatz von unter 600.000 € und einem
      • Gewinn von unter 60.000 €

    in 2 aufeinanderfolgenden Jahren

  • Unternehmer, die nicht im Handelsregister eingetragen sind

Für sie genügt eine einfache Gewinnermittlung in Form einer Einnahmen-Überschussrechnung, bei der die Einnahmen und Ausgaben am Ende eines Geschäftsjahres gegenübergestellt werden. Dabei wird der Überschuss anhand folgender Formel errechnet:

Betriebseinnahmen – Betriebsausgaben = Gewinn/Verlust

Die gesetzlichen Vorgaben zur Einnahmen-Überschussrechnung sind in § 4 Abs. 3 EStG geregelt.

Die Einnahmen-Überschussrechnung: Ein Überblick

Wer darf alles eine EÜR machen? Was zählt als Betriebsausgabe? In dieser Übersicht finden Sie alle wichtigen Informationen rund um die EÜR kompakt zusammengefasst:

Die Einnahmen-Überschussrechnung: Eine Übersicht

Abb. 1: Die Einnahmen-Überschussrechnung: Eine Übersicht

EÜR anstelle des Jahresabschlusses: Eine Checkliste

Was brauchen Sie also, um eine Einnahmen-Überschussrechnung zu erstellen?

  • Betriebseinnahmen, getrennt nach den Steuersätzen (umsatzsteuerfrei, 7 % oder 19 %). Dazu gehören beispielsweise:
    • Umsatzsteuerpflichtige Einnahmen (netto)
    • Private Nutzung eines Kraftfahrzeuges
    • Eingenommene Umsatzsteuer
  • Betriebsausgaben, ebenfalls nach Steuersätzen getrennt. Ausgabekategorien in der EÜR sind zum Beispiel:
    • Löhne und Gehälter
    • Abschreibungen auf Anlagegüter
    • Miete für geschäftlich genutzte Räumlichkeiten
    • Reisekosten
  • Entsprechende Belege

Tipp: Mit lexoffice als EÜR Software erstellen Sie die Einnahmen-Überschuss-Rechnung schnell und einfach.

Wichtig: Abgabefrist EÜR

Die Frist für die Einnahmen-Überschussrechnung ist davon abhängig, ob Sie diese selbst erstellen oder damit einen Steuerberater beauftragen. Ohne Steuerberater müssen Sie die EÜR sowie die Einkommenssteuererklärung bis zum 31. Mai des Folgejahres abgeben (bei Fristverlängerung: 30.September). Lassen Sie EÜR und Einkommenssteuererklärung von einem Steuerberater machen, gilt als Abgabetermin der 31. Dezember.

Wann können Sie eine Einnahmen-Überschussrechnung erstellen?

Wenn Sie nicht aufgrund handels- oder steuerrechtlicher Vorschriften zum Führen von Büchern und zur Erstellung regelmäßiger Abschlüsse verpflichtet sind, genügt es gemäß § 4 Abs. 3 EStG, wenn Sie nur eine Einnahmen-Überschussrechnung erstellen. Das können Sie beispielsweise in Form einer Excel-Tabelle oder mithilfe einer Buchhaltungssoftware zur Erstellung einer Einnahmen-Überschussrechnung (EÜR). Für den Übertrag finden Sie die EÜR in der Steuererklärung unter „Anlage EÜR“. Als Unternehmer müssen Sie die Einnahmen-Überschussrechnung ausfüllen und mittels eines Programms (ELSTER) elektronisch an das Finanzamt übertragen.

Vorschriften zur Buchführung nach dem Handelsrecht

Sobald Sie ein Handelsgewerbe betreiben, das heißt, einen Gewerbebetrieb führen, gelten Sie gemäß der Regelungen des Handelsgesetzbuches als Kaufmann. § 238 HGB schreibt für jeden Kaufmann grundsätzlich das Führen von Büchern vor. Ausgenommen von dieser Pflicht sind Sie als Freiberufler sowie Gewerbebetreibender, wenn Sie die oben genannten Bedingungen erfüllen (Umsatz unter 600.000 €/Jahresüberschuss unter 60.000 €).

Zudem definiert das HGB in § 1 Abs. 2 eine weitere Ausnahme: Führen Sie keinen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb, sind Sie auch dann nicht zur Buchführung verpflichtet.

Vorschriften zur Buchführung nach dem Steuerrecht

§ 140 AO verweist darauf, dass die Verpflichtung zur Buchführung nach anderen Gesetzen ebenso nach dem Steuergesetz gilt. Das bedeutet: Wenn Sie laut Handelsrecht zur Buchführung verpflichtet sind, sind Sie das auch nach steuerrechtlichen Vorschriften. Es genügt dann nicht allein die Einnahmen-Überschussrechnung.

Nähere Einzelheiten regelt § 141 Abs. 1 AO: Als gewerbliches Unternehmen oder Land- und Forstwirt sind Sie zur Buchführung verpflichtet, wenn

  • Sie einen jährlichen Umsatz von mehr als 600.000 € erwirtschaften,
  • Ihr jährlicher Gewinn größer als 60.000 € ist,
  • Sie das Finanzamt zur Buchführung verpflichtet.

Gut zu wissen: Die Grenzen, ab wann Sie zur Buchführung verpflichtet sind, haben sich seit 2016 geändert. Seitdem liegen Sie bei 600.000 € Umsatz und 60.000 € Gewinn. Vor 2016 galten Buchführungsgrenzen von 500.000 € Umsatz und 50.000 € Gewinn. Nachlesen können Sie diese Regelung in § 241a HGB.

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Nach welcher Methode können Sie den Gewinn ermitteln?

Sind Sie nicht aus handels- oder steuerrechtlichen Gründen zur Buchhaltung verpflichtet, können Sie als Unternehmer selbst entscheiden, ob Sie eine ausführliche Buchführung machen möchten oder lediglich eine Einnahmen-Überschussrechnung erstellen.

Die Methode des Betriebsvermögensvergleichs

Der Betriebsvermögensvergleich, auch Bestandsvergleich genannt, ist eine mögliche Methode zur Gewinnermittlung. Hierbei unterscheidet man zwischen dem vollständigen und dem unvollständigen Betriebsvermögensvergleich.

  • Vollständiger Betriebsvermögensvergleich: Geregelt durch § 5 EStG
  • Unvollständiger Betriebsvermögensvergleich: Geregelt durch § 4 Abs. 1 EStG

Wenn Sie sich für den Betriebsvermögensvergleich entscheiden, müssen Sie zeitnah Folgendes erledigen:

Ein Wechsel von der Einnahmen-Überschussrechnung zur Bilanzierung und umgekehrt ist grundsätzlich möglich und kann Ihnen in bestimmten Fällen auch vorgeschrieben werden. Das ist zum Beispiel der Fall, wenn Sie die Grenzen des § 141 AO überschreiten, wenn Sie Ihr Unternehmen in das Handelsregister eintragen lassen oder dieses veräußern (in diesen Fällen genügt nicht mehr alleine eine Einnahmen-Überschussrechnung).

Wann müssen Sie sich für eine Gewinnermittlungsmethode entscheiden?

Sie selbst müssen sich bereits zu Beginn eines Geschäftsjahres entscheiden, nach welcher Methode Sie verfahren möchten. Das Finanzamt müssen Sie darüber jedoch nicht vorab informieren. Es genügt die Einreichung des Jahresabschlusses in Form von Bilanz und GuV sowie der Eröffnungsbilanz.

Achtung

Wechsel bis zur Steuererklärungsabgabe möglich

Der Unternehmer muss somit zwar zu Beginn des Jahres, für das er erstmals bilanzieren möchte, eine Eröffnungsbilanz aufstellen, die Buchführung einrichten und Bücher führen, er kann aber bis zur Abgabe der Steuererklärung entscheiden, ob er den Wechsel tatsächlich vollziehen möchte.

Dokumentation der Entscheidung zur Einnahmen-Überschussrechnung

An die Dokumentation der Wahl zugunsten der Einnahmen-Überschussrechnung sind keine hohen Anforderungen zu stellen. Schon das Erstellen und Sammeln der Einnahmen- und Ausgabenbelege reicht aus. Insbesondere bei vollständiger und zeitlich fortlaufender Ablage erfüllt eine solche Dokumentation die Funktion von Grundaufzeichnungen, die für die Einnahmen-Überschussrechnung ausreicht. Sind diese Mindestanforderungen nicht erfüllt, gilt der Grundsatz, dass die Gewinnermittlung des Gewinns durch Bestandsvergleich erfolgen muss.

Wichtig

Schätzung durch Bestandsvergleich

Hat der Steuerpflichtige schon keine Mindestaufzeichnungen geführt, dann kann er auch keine ordnungsmäßige Buchführung vorlegen, sodass das Finanzamt berechtigt ist, den Gewinn zu schätzen. Und diese Schätzung erfolgt regelmäßig nach § 4 Abs. 1 EStG durch Bestandsvergleich.

Frist für die Ausübung des Wahlrechts

Weder § 4 Abs. 3 EStG noch § 4 Abs. 1 EStG enthalten eine Frist für die Ausübung des Wahlrechts. Beschränkt wird die Ausübung des Wahlrechts durch die Bestandskraft des Steuerbescheids oder die Erstellung eines Jahresabschlusses, denn eine Einnahmen-Überschussrechnung kommt danach nicht mehr in Betracht.

Das Wahlrecht kann selbst noch bei der mündlichen Verhandlung vor dem FG ausgeübt werden. Allerdings genügt für die wirksame Ausübung des Wahlrechts eine bloße Erklärung des Steuerpflichtigen nicht, die Vorlage einer Einnahmen-Überschussrechnung ist zwingend erforderlich.

Eine einmal getroffene Wahl kann nachträglich nicht mehr geändert werden. Wer zunächst eine Einnahmen-Überschussrechnung erstellt und aufgrund dieser Gewinnermittlung seine Einkommensteuererklärung beim Finanzamt einreicht, hat sein Wahlrecht ausgeübt.

Schlussfolgerungen für die Praxis der Wahlrechtsausübung

  • Wer eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG erstellen will, muss rechtzeitig, d. h. zeitnah zum Beginn des Wirtschaftsjahres, eine Eröffnungsbilanz erstellen und eine Buchführung einrichten. Eine endgültige Entscheidung ist damit noch nicht getroffen.
  • Entscheidet sich der Unternehmer nach Ende des Jahres doch für eine Einnahmen-Überschussrechnung, darf er keinen Jahresabschluss erstellen.
  • Von seinem Wahlrecht macht er Gebrauch, indem er dem Finanzamt zusammen mit der Steuererklärung eine Einnahmen-Überschussrechnung oder einen Jahresabschluss und eine Eröffnungsbilanz einreicht. Erst zu diesem Zeitpunkt hat er sein Wahlrecht ausgeübt.
  • Ein ausgeübtes Wahlrecht ist für denselben Gewinnermittlungszeitraum i. d. R. nicht zu revidieren.

Behandlung des Betriebsvermögens

Der Begriff des Betriebsvermögens unterscheidet sich nicht von dem bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG. Es wird unterschieden zwischen

In Abgrenzung dazu gibt es das Privatvermögen.

Notwendiges Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke des Steuerpflichtigen genutzt werden, werden als notwendiges Betriebsvermögen bezeichnet. Notwendiges Betriebsvermögen liegt immer dann vor, wenn ein Gegenstand zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird.

Immaterielle Wirtschaftsgüter im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung

Zu den immateriellen Wirtschaftsgütern gehören u. a. entgeltlich erworbene Nutzungsrechte, Software oder auch Firmen- bzw. Praxiswerte. Trivialsoftware gehört nach R 5.5 Abs. 1 EStR zu den abnutzbaren beweglichen und selbstständig nutzbaren Wirtschaftsgütern. Diese Unterscheidung ist von Bedeutung für die Behandlung als geringwertiges Wirtschaftsgut aber auch für die Anwendung des Investitionsabzugsbetrags. Die Richtlinienvorschrift klärt allerdings nicht in letzter Konsequenz, was unter den Begriff „Trivialsoftware“ zu fassen ist. Sie enthält lediglich eine Vereinfachungsregel, nach der Computerprogramme, deren Anschaffungskosten nicht mehr als 410 EUR betragen, immer dazu gehören.

Grundstücke und Grundstücksteile

Grundstücke und Grundstücksteile, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt werden, gehören zum notwendigen Betriebsvermögen. Wird ein Teil eines Gebäudes eigenbetrieblich genutzt, gehört der zum Gebäude gehörende Grund und Boden anteilig zum notwendigen Betriebsvermögen.

Im Gegensatz zu sonstigen Wirtschaftsgütern, für welche die Betriebsvermögenszugehörigkeit einheitlich festzustellen ist, auch wenn sie teilweise nicht betrieblichen Zwecken dienen, wird bei Grundstücken und Gebäuden eine Aufteilung nach den verschiedenen Nutzungen vorgenommen. Wird ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und teils zu fremden Wohnzwecken genutzt, ist jeder der 4 unterschiedlich genutzten Gebäudeteile ein besonderes Wirtschaftsgut, weil das Gebäude in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht.

Geld, Geldbestände und Bankguthaben

Eingenommenes Geld, Geldbestände und Bankguthaben gehören nach h. M. nicht zum Betriebsvermögen in der Einnahmen-Überschussrechnung. Vereinnahmtes Geld wird grundsätzlich sofort zu Privatvermögen, weil es bei der Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG kein Bestandskonto gibt.

Beteiligungen

Geldgeschäfte eines Freiberuflers, wie die Gewährung von Darlehen, die Übernahme einer Bürgschaft oder die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, stellen grundsätzlich berufsfremde Vorgänge dar, die in der Gewinnermittlung außer Betracht bleiben müssen. Das gilt nicht, wenn die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft die eigene berufliche Tätigkeit ergänzt oder sich als Hilfsgeschäft der freiberuflichen Tätigkeit darstellt.

Gewillkürtes Betriebsvermögen

Gewillkürtes Betriebsvermögen ist auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG zugelassen.

Dieses liegt vor, wenn Wirtschaftsgüter zwar einerseits kein notwendiges Betriebsvermögen sind, andererseits aber doch ein objektiver Zusammenhang mit dem Betrieb besteht.

Dieser wird unterstellt, wenn der Gegenstand nicht mehr als 50 %, jedoch auch nicht weniger als 10 % betrieblich genutzt wird. Die Rechtsprechung lehnt jedoch die Eignung eines Wirtschaftsguts zum gewillkürten Betriebsvermögen ab, wenn zum Einlagezeitpunkt erkennbar ist, dass es dem Betrieb nicht nutzt, sondern schadet.

Soll eine erstmalige Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen (bei Erwerb oder bei Einlage) erfolgen, ist dieses unmissverständlich deutlich zu machen, z. B. durch unmittelbare Aufnahme in das Anlageverzeichnis. Auch bei der EDV-Buchführung bedarf es eines unmissverständlichen zeitnah und unumkehrbar dokumentierten Widmungsakts. Eine derartige Zuordnung ist nicht gegeben, wenn die Einbuchung nicht festgeschrieben wird und damit nicht unveränderbar wird.

Wichtig

Privater Nutzungsanteil wird besteuert

Eine Behandlung als gewillkürtes Betriebsvermögen hat nicht nur Vorteile. Zwar stellen alle mit dem Wirtschaftsgut in Verbindung stehenden Kosten Betriebsausgaben dar. Ein privater Nutzungsanteil ist jedoch u. U. ebenso zu versteuern wie ein Veräußerungserlös.

Vermindert sich der Umfang der betrieblichen Nutzung eines Fahrzeugs, das dem gewillkürten Betriebsvermögen eines Unternehmens zugeordnet wurde, auf unter 10 %, ändert dies an der Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen nichts, weil eine solche Nutzungsänderung allein keine Entnahme darstellt.

Hinweis

Berechnung des betrieblichen Anteils bei einer Pkw-Nutzung in der Einnahmen-Überschussrechnung

Sowohl Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte als auch die Familienheimfahrten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung sind für die Berechnung des Nutzungsanteils der betrieblichen Nutzung zuzurechnen.

Aufzeichnungspflichten

§ 4 Abs. 3 EStG selbst enthält keine Verpflichtung zur Aufzeichnung von Einnahmen und/oder Betriebsausgaben. Diese ergeben sich jedoch aus § 22 UStG, wobei die Verpflichtung zur Aufzeichnung der vereinnahmten Entgelte unmittelbar auch für die Einkommensteuer gilt. Schließlich trägt der Einnahmen-Überschussrechner wie jeder andere Steuerpflichtige die Beweislast für die Richtigkeit seiner Angaben. Nur bei Vorlage geordneter und vollständiger Belege verdient eine Einnahmen-Überschussrechnung Vertrauen und kann für sich die Vermutung der Richtigkeit in Anspruch nehmen.

Aufzeichnung von Betriebseinnahmen

Einnahmen sind grundsätzlich einzeln aufzuzeichnen, das gilt auch für Bareinnahmen. Ausnahmen gibt es bei einer Vielzahl von einzelnen Geschäften mit geringem Wert, z. B. für Einzelhändler, die Waren an unbekannte Kunden gegen Barzahlung verkaufen.

Auch wenn eine Verpflichtung zur Führung eines Kassenbuchs nicht besteht, sollte die Einnahmeermittlung nachvollziehbar dokumentiert und überprüfbar sein. Im Übrigen ergibt sich der Grundsatz der Einzelaufzeichnungspflicht aus den umsatzsteuerrechtlichen Vorschriften in § 22 Abs. 1 Nr. 1 UStG somit auch für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG.

Kassensysteme

Seit dem 1.1.2002 sind Unterlagen i. S. des § 147 Abs. 1 AO, die mit Hilfe eines Datenverarbeitungssystems erstellt worden sind, während der Dauer der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar, unverzüglich lesbar und maschinell auswertbar aufzubewahren. Das BMF-Schreiben v. 26.10.2010 zur „Aufbewahrung digitaler Unterlagen bei Bargeschäften“ konkretisiert diese Anforderung u. a. hinsichtlich der elektronischen Kassensysteme:

  • Alle steuerlich relevanten Einzeldaten sind unveränderbar und vollständig aufzubewahren (Einzelaufzeichnungspflicht). Eine Verdichtung dieser Daten oder ausschließliche Speicherung der Rechnungsendsummen ist unzulässig.
  • Ein ausschließliches Vorhalten aufbewahrungspflichtiger Unterlagen in ausgedruckter Form ist nicht ausreichend.
  • Die digitalen Unterlagen und die Strukturinformationen müssen in einem auswertbaren Datenformat vorliegen.
  • Die Einsatzorte und -zeiträume der Geräte sind zu protokollieren und diese Protokolle aufzubewahren.
  • Die zum Gerät gehörenden Organisationsunterlagen (u. a. Bedienungsanleitung, Programmieranleitung) müssen aufbewahrt werden.
  • Die Aufzeichnungen im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung müssen den Grundsätzen zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) entsprechen.

Die Anforderungen gelten seit 2010 für alle Geräte, die die technischen Möglichkeiten, ggf. durch Nachrüstung, bieten. Soweit ein Gerät bauartbedingt diesen Anforderungen nicht oder nur teilweise genügt, durfte es längstens bis zum 31.12.2016 weiterhin eingesetzt werden. Somit müssen spätestens ab 2017 alle Geräte die Voraussetzungen erfüllen.

Hinweis

Gesetz gegen Manipulation an Kassensystemen

Durch das Gesetz zum Schutz vor Manipulationen an digitalen Grundaufzeichnungen haben sich insbesondere folgende Änderungen ergeben:

  • Verpflichtender Einsatz einer technischen Sicherheitseinrichtung bei Nutzung eines elektronischen Aufzeichnungssystems (aber keine Registrierkassenpflicht)
  • Elektronische Aufzeichnungssysteme müssen spätestens ab 2020 über eine zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung verfügen. Sind im Zuge der Kassenrichtlinie 2010 Kassen angeschafft worden, die bauartbedingt nicht aufrüstbar sind, dürfen diese bis zum 31.12.2022 weiterverwendet werden.
  • Einführung einer Kassen-Nachschau
  • Ab 2018 soll eine Kassen-Nachschau eingeführt werden. Diese kann unangekündigt erfolgen und stellt ein besonderes Verfahren zur zeitnahen Prüfung der Ordnungsmäßigkeit der Kassenaufzeichnungen und der ordnungsgemäßen Übernahme der Kassenaufzeichnungen in die Buchführung dar.
  • Sanktionierung von Verstößen
  • Unabhängig davon, ob ein steuerlicher Schaden entstanden ist, können Verstöße gegen die neuen Verpflichtungen als Steuerordnungswidrigkeit mit einer Geldbuße von bis zu 25 000 Euro geahndet werden.

Folgen nicht ordnungsmäßiger Kassenführung

Bei nicht ordnungsmäßiger Kassenführung kann das Finanzamt die Einnahmen schätzen. Vermeiden lässt sich dies durch folgende alternative Maßnahmen:

  • Einzelaufzeichnungen jeder Einnahme oder
  • Aufzeichnungen von Tagessummen. Dazu müssen zusätzlich z. B. Kassenstreifen aufbewahrt werden. Außerdem muss der Kassenbestand laut Aufzeichnung in der Einnahmen-Überschussrechnung mit dem tatsächlichen Bestand abgeglichen werden oder
  • Fertigung täglicher Kassenberichte, bei denen die Bareinnahmen mit dem Anfangs- und Endbestand der Kasse abgestimmt werden und der Bargeld-Endbestand ausgezählt wird.

Die bloße handschriftliche Liste der täglichen Umsätze ohne Aufbewahrung weiterer Belege reicht nicht aus.

Aufzeichnung von Betriebsausgaben

Betriebsausgaben können nur berücksichtigt werden, wenn sie auf Verlangen durch Vorlage von Belegen nachgewiesen werden, auch wenn der Steuerpflichtige die Betriebseinnahmen und -ausgaben nicht aufzeichnen muss.

Praxis-Tipp

Belege auf Thermopapier

Um die Lesbarkeit während der Aufbewahrungsfrist zu gewährleisten, können die auf Thermopapier erhaltenen Unterlagen kopiert oder unter den Voraussetzungen des § 147 Abs. 2 AO auf einem Datenträger, z. B. durch Einscannen, gespeichert werden. Die ursprünglich auf Thermopapier ausgedruckte Rechnung braucht dann nicht mehr aufbewahrt zu werden.

Spezielle Aufzeichnungspflichten

Die speziellen Aufzeichnungspflichten gelten (auch) für Einnahmen-Überschussrechnungen:

  • Aufzeichnungen des Wareneingangs,
  • Aufzeichnungen des Warenausgangs,
  • Inventarverzeichnis der Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und der Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens,
  • besondere Aufzeichnungen über die nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben.

Mangelhafte oder fehlende Unterlagen

Erfüllt der Unternehmer seine Aufzeichnungspflichten nicht oder nur unvollständig und kann die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen, hat sie diese insgesamt zu schätzen.Unwesentliche Mängel können durch eine Zuschätzung korrigiert werden.

Gewinnermittlungszeitraum

Nur für Gewerbetreibende, deren Firma im Handelsregister eingetragen ist, oder für Land- und Forstwirte sind vom Kalenderjahr abweichende Gewinnermittlungszeiträume zulässig.

In der Einnahmen-Überschussrechnung müssen Sie somit immer das Kalenderjahr der Gewinnermittlung zugrunde legen. Für Selbstständige wie z. B. Freiberufler ergibt sich der Gewinnermittlungszeitraum aus § 2 Abs. 7 Satz 2 EStG. Danach sind die Grundlagen für die Festsetzung der Einkommensteuer jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.

Zu- und Abflussprinzip im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung

Grundlagen

Einnahmen sind auf das Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Ausgaben sind dementsprechend für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Diese Regelungen werden allgemein als Zu- bzw. Abflussprinzip bezeichnet.

Einnahmen

Der Zufluss von Einnahmen erfolgt erst mit der Erlangung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über das Geld oder ein Wirtschaftsgut. Erfolgt der Zahlungseingang bei einem Bevollmächtigten, z. B. durch eine privatärztliche Verrechnungsstelle, gilt der Betrag auch bei dem Unternehmer als zugeflossen.

Bei Zahlung durch Scheck erfolgt der Zufluss grundsätzlich mit Entgegennahme. Bei Zahlung mittels Kreditkarte erfolgt der Zufluss bei Gutschrift auf dem Bankkonto durch den Kartenausgeber. Bei einer Aufrechnung ist der Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung maßgebend, sofern beide Forderungen fällig sind.

Ausgaben

Der Abfluss erfolgt durch Zahlung, Überweisung oder Hingabe eines Schecks (nicht erst bei Belastung). Bei Kreditkartenzahlung gilt die Unterschriftsleistung als Abfluss. Auch Vorauszahlungen sind grundsätzlich im Zeitpunkt des Abflusses Betriebsausgaben. Werden allerdings Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als 5 Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.

Ausnahmen vom Zu-/Abflussprinzip

Ausnahmen vom Zu-/Abflussprinzip gelten für regelmäßig wiederkehrende Einnahmen bzw. Ausgaben, die dem Unternehmer kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind. Diese gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen bzw. abgeflossen, wobei als „kurze Zeit“ ein Zeitraum von bis zu 10 Tagen gilt. Innerhalb dieses Zeitraums müssen die Zahlungen fällig und geleistet worden sein.

Eine Verlängerung des 10-Tage-Zeitraums kommt auch im Hinblick auf die nach § 108 Abs. 3 AO hinausgeschobene Fälligkeit von Umsatzsteuer-Vorauszahlungen nicht in Betracht.

Beispiele für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben: Miet-, Lohn-, Versicherungszahlungen, Zahlung vorangemeldeter Umsatzsteuerbeträge; nicht jedoch Gratifikationen, übrige Steuerzahlungen oder Wareneinkäufe.

Ebenfalls ausgenommen vom Zu-/Abflussprinzip ist die Behandlung von abnutzbarem und nicht abnutzbarem Anlagevermögen, geringwertigen Wirtschaftsgütern, durchlaufenden Posten und Rücklagen. Nach § 6 Abs. 7 Nr. 2 EStG sind die Vorschriften über die anschaffungsnahen Herstellungskosten in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sowie über die Bewertung von Entnahmen und Einlagen in § 6 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG im Fall der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG entsprechend anwendbar.

Vergleich des Zu- bzw. Abflussprinzips und der wirtschaftlichen Zugehörigkeit

Für die Gewinnermittlung durch Bilanzierung gilt dagegen das Prinzip der wirtschaftlichen Zugehörigkeit des § 252 Nr. 5 HGB. Danach sind Aufwendungen und Erträge des Geschäftsjahres unabhängig von den Zeitpunkten der entsprechenden Zahlungen im Jahresabschluss zu berücksichtigen. Den Unterschied verdeutlicht folgendes Beispiel:

Praxis-Beispiel

Zu- und Abflussprinzip

Unternehmer A ermittelt seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung. Er lässt seinen betrieblichen Pkw am 29.12.01 reparieren. Die Rechnung der Werkstatt hat er noch am 31.12.01 in der Post. Am 5.1.02 überweist er den Rechnungsbetrag.

Als Überschussrechner gilt für ihn das Abflussprinzip des § 11 Abs. 2 EStG und die Ausgaben sind im Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Dementsprechend kann er die Reparaturkosten erst in 02 berücksichtigen.

Unternehmer B ermittelt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Auch er lässt seinen betrieblichen Pkw am 29.12.01 reparieren. Für ihn gilt das Abflussprinzip nicht. Unabhängig vom Vorliegen einer Rechnung oder von der Zahlung, muss er den Aufwand bereits in seinem Abschluss für das Jahr 01 berücksichtigen. Entscheidend ist, dass der Aufwand wirtschaftlich in dieses Jahr gehört. Durch die durchgeführte Reparatur schuldet er der Werkstatt den Rechnungsbetrag. Ist ihm dieser bekannt, weist er in seiner Bilanz eine Verbindlichkeit aus, anderenfalls eine Rückstellung. Diese mindert den Gewinn des entsprechenden Gewinnermittlungszeitraums. Die Zahlung im folgenden Jahr stellt sich als erfolgsneutraler Vorgang dar.

Wechsel der Gewinnermittlungsart

Hat sich der Unternehmer bei der Eröffnung seines Unternehmens für eine Gewinnermittlungsmethode entschieden, so muss dies keine endgültige Wahl für die gesamte Dauer seiner unternehmerischen Tätigkeit sein. Unter bestimmten Voraussetzungen ergeben sich Möglichkeiten, die Gewinnermittlungsart zu wechseln. In Einzelfällen ist der Wechsel sogar zwingend vorgeschrieben.

Anlässe für einen Wechsel

  • Verpflichtung zur Buchführung
  • Betriebsveräußerung oder -aufgabe
  • Gewinnermittlung durch Schätzung
  • Freiwillige Buchführung

Übergangsgewinn bzw. -verlust

Unabhängig davon, welche Gewinnermittlungsart gewählt wird, muss der Gesamtgewinn, den der Unternehmer im Laufe seiner unternehmerischen Tätigkeit erzielt, immer gleich sein.

Allerdings können sich in den einzelnen Gewinnermittlungsperioden je nach Gewinnermittlungsart unterschiedliche Periodengewinne ergeben, die sich im Zeitablauf automatisch wieder ausgleichen.

Praxis-Beispiel

Zeitpunkt von Gewinnauswirkungen

Ein bilanzierender Unternehmer muss im Jahr 01 für einen Garantiefall eine Rückstellung von 100.000 EUR bilden. Die Rückstellungsbildung führt bei ihm zur Gewinnminderung. Im Wirtschaftsjahr 03 werden Aufwendungen für die Garantiearbeiten in entsprechender Höhe getätigt. Dieser Zahlungsabfluss erfolgt erfolgsneutral durch Auflösung der Rückstellung.

Bei einem Unternehmer, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt, hätte der Vorgang im ersten Jahr keine Auswirkung gezeigt. Erst im Zeitpunkt der Zahlung im Jahr 03 ergeben sich bei ihm erfolgswirksame Auswirkungen. Für beide bleibt aber der Gesamtgewinn aus dem Vorgang gleich:

Bilanzierender Unternehmer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG
Jahr 01 ./.100.000 EUR 0 EUR
Jahr 03 0 EUR ./.100.000 EUR
Gesamtauswirkung ./.100.000 EUR ./.100.000 EUR

Die unterschiedlichen Gewinne im einzelnen Gewinnermittlungszeitraum ergeben sich dadurch, dass die Einnahmen-Überschussrechnung sich vom Grunde her am Prinzip des Zu- und Abflusses orientiert, während die Bilanzierung das Prinzip der wirtschaftlichen Verursachung verfolgt.

Bedingt durch die verschiedenen Grundansätze der Gewinnermittlungsmethoden muss allerdings beim Wechsel ein Übergangsgewinn bzw. -verlust ermittelt werden, da sonst der unternehmerische Gesamtgewinn nicht identisch wäre.

Praxis-Beispiel

Wechsel der Gewinnermittlungsmethode

Hätte der nicht bilanzierende Unternehmer in obigem Beispiel zum 1.1.03 seine Gewinnermittlungsmethode von der Einnahmen-Überschussrechnung zur Bilanzierung gewechselt, stellten die Aufwendungen für den Garantiefall im Jahr 03 keinen Aufwand dar und blieben somit bei ihm vollkommen ohne Gewinnauswirkung.

Gewinnauswirkung
Jahr 01 Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 0 EUR
Jahr 03 Bilanzierung 0 EUR
Gesamtauswirkung 0 EUR

Diese ungewünschte Auswirkung ist jedoch zu korrigieren, obwohl konkrete gesetzliche Regelungen nicht vorliegen. So hat der BFH in ständiger Rechtsprechung entschieden:

Entschließt sich der Steuerpflichtige, von einer Gewinnermittlungsart zu einer anderen Gewinnermittlungsart überzugehen, oder wird er zu einem solchen Übergang von der Überschussrechnung zum Vermögensvergleich durch gesetzliche Vorschriften gezwungen, so ist durch Korrekturposten oder durch Korrektur des Gewinns im Übergangsjahr dafür Sorge zu tragen, dass dem Steuerpflichtigen durch diesen Übergang keine steuerlichen Nachteile, aber auch keine steuerlichen Vorteile entstehen, d. h., dass auf eine längere Zeitperiode gesehen die Gewinne versteuert werden, die bei einem konstanten Vermögensvergleich ausgewiesen worden wären.

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