Grundstück

Grundstück

Die Bezeichnung Grundstück kann auf zwei Arten definiert werden:

  • Laut Sachenrechts des BGBs handelt es sich hierbei um einen Teil der Erdoberfläche, der nicht nur speziell ausgemessen wurde, sondern als solcher auch im Grundbuch eingetragen ist und demzufolge eine Nummer im Bestandsverzeichnis besitzt.
  • Laut Steuerrecht ist zudem zu beachten, dass Gebäude sowie Grund und Boden verschieden zu betrachten sind. Es handelt sich hierbei nicht um gemeinsame, sondern selbstständige Wirtschaftsgüter. Besitzer können daher lediglich den Gebäudeteil abschreiben. Bei Grund und Boden ist dies nicht möglich,

Das Problem ist hierbei, dass im Steuerrecht keine allgemeingültige Definition des Begriffs existiert. Die Rechtsprechung stützt sich daher auf folgende Aussagen des Zivilrechts:

  • § 6 und 7 des Einkommenssteuergesetzes (EStG) regeln Abschreibungen und Bewertungen eines Grundstücks.
  • § 21 und 23 EStG befassen sich mit der Verpachtung und Vermietung von Grund und Boden sowie Immobilien.
  • R 4.2 Abs. 3 ff. EStR enthält Informationen zur Betriebsvermögenseigenschaft von Gebäudeteilen.

1 Allgemeines über die Grundstücksproblematik

Wie bereits erwähnt, handelt es sich im Steuerrecht sowohl bei Grund und Boden als auch bei Gebäuden um verschiedene Wirtschaftsgüter. Diese Unterteilung ist notwendig, da es steuerrechtlich verschiedene Abschreibungsmöglichkeiten gibt. Grund und Boden kann beispielsweise nicht abgeschrieben werden, da dieser keiner so großen Abnutzung wie Gebäuden unterworfen ist. Eine Teilwertabschreibung indes ist möglich, sofern es sich um eine Gewerbeimmobilie handelt und Grund und Boden einer dauernden Wertminderung unterliegen.

Neben der Unterteilung in Gebäude sowie in Grund und Boden werden Grundstücke steuerrechtlich zusätzlich in folgende Bereiche untergliedert:

  • Außenanlagen:
    Hierbei handelt es sich beispielsweise um Bodenbefestigungen, Einfriedungen oder Grünanlagen auf einem Betriebsgrundstück. Diese Außenanlagen gelten als gesonderte unbewegliche Wirtschaftsgüter.
  • Betriebsvorrichtungen:
    Diese sind Teil der Außenanlagen – werden jedoch als bewegliche Wirtschaftsgüter bezeichnet, da Betriebsvorrichtungen notwendig sind, um das Betreiben des eigenen Geschäftes zu gewährleisten. Hierzu zählen im Übrigen auch wesentliche Bestandteile eines Grundstücks.

Achtung: Typische Grundstückseinfriedungen sind bei Immobilien in Privatbesitz keine selbstständigen Außenanlagen. Stattdessen gehören sie zum entsprechenden Gebäude und werden daher auch nicht separat abgeschrieben, sofern ein Funktionszusammenhang besteht.

Wer ein Grundstück kauft und sich auf diesem befindende Bodenschätze entdeckt, muss diese als unselbstständigen Teil des Grund und Bodens betrachten. Als getrenntes Wirtschaftsgut wird es erst deklariert, sobald der Grundstückseigentümer mit der Aufschließung beginnt.

2 Betriebs- oder Privatvermögen?

Aus steuerrechtlicher Sicht ist es essentiell, ob ein (Bau-)Grundstück zum Privat- oder Betriebsvermögen des Inhabers gehört.

2.1 Betriebsvermögen

Ein Grundstück innerhalb des Betriebsvermögens dient in erster Linie dazu, Einkünfte aus folgenden Bereichen zu generieren:

  • Land- und Fortwirtschaft
  • Selbstständiger Arbeit
  • Gewerbebetrieb

Erfolgen zwischenzeitliche Zuwächse, beispielsweise durch Veräußerungen, werden diese besteuert. Dies ist teilweise ebenfalls bei stillen Reserven der Fall, sofern ein Betrieb seine Tätigkeit einstellt. Daher ist es ratsam, spezielle Rücklagen zu bilden, um eine Aufdeckung der stillen Reserven zu vermeiden. Wenn es vorkommt, dass ein Grundstück eine dauerhafte Wertminderung verzeichnet, besteht im Betriebsvermögen die Möglichkeit, diesen Umstand durch eine Teilwertabschreibung steuerrechtlich zu berücksichtigen.

2.2 Privatvermögen

Steuerwirksame Abschreibungen müssen der Einkünfte-Erzielung dienen, nur dann dürfen Eigentümer im Privatvermögen entsprechende Abschreibungen vornehmen. Dieser Umstand ist besonders relevant für:

  • Mietwohnungen
  • Mietwohngrundstücken
  • Ferienwohnungen

Wichtig ist in erster Linie, dass die Eigentumswohnungen nicht für private Zwecke genutzt werden, sondern um diese zu vermieten bzw. zu verpachten. Realisierungen, die zu einer Wertsteigerung des Grundstückes führen, werden nicht besteuert. Zu beachten sind jedoch private Veräußerungen im Hinblick auf § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Danach unterliegen Veräußerungen der Besteuerung, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als 10 Jahre beträgt.

Wichtig

Gewerblicher Grundstückshandel

Bei nachhaltigen „privaten Grundstücksgeschäften“ bzw. bei Veräußerung von Großobjekten besteht die Gefahr, dass die Finanzverwaltung von einem gewerblichen Grundstückshandel ausgeht und die „Privatgrundstücke“ zwingend in das Betriebsvermögen des Handels einlegt. Auch in diesem Fall werden die stillen Reserven versteuert, außerdem gehören die Baugründe zum Umlaufvermögen, was dazu führt, dass laufende Abschreibungen insoweit nicht möglich sind. Der Rechtsfigur des gewerblichen Grundstückshandels liegt allein die Rechtsprechung des BFH zugrunde. Die Finanzverwaltung hat diese Rechtsprechung übernommen.

2.3 Abgrenzung zum Unternehmensvermögen

Oftmals wird der ertragsteuerrechtliche Begriff „Betriebsvermögen“ mit dem umsatzsteuerrechtlichen Terminus „Unternehmensvermögen“ vermischt. Dies hat gerade bei Grundstücken besondere Bedeutung. Abweichend vom Ertragsteuerrecht gibt es im Umsatzsteuerrecht keinen Grundsatz der Unteilbarkeit eines Gegenstands, sodass bei jedem gemischt genutzten Gegenstand, z.  B. Grundstück, eine anteilige Zurechnung zum (umsatzsteuerlichen) Unternehmensvermögen bzw. zum Privatvermögen zulässig ist, sofern eine unternehmerische Nutzung von wenigstens 10 % vorliegt. So kann ein Unternehmer, der ein Grundstück zur gemischten Nutzung erwirbt, grundsätzlich wie folgt entscheiden:

  • Er ordnet es insgesamt seinem (umsatzsteuerlichen) Unternehmensvermögen zu.
  • Er ordnet es insgesamt seinem nichtunternehmerischen Bereich zu.
  • Er ordnet es entsprechend dem (geschätzten) unternehmerischen Nutzungsanteil seinem Unternehmen und im Übrigen seinem nicht unternehmerischen Bereich zu.

Dieses umfassende Zuordnungswahlrecht kann für die Umsatzsteuer unabhängig von den ertragsteuerrechtlichen Vorgaben (Privatvermögen, gewillkürtes Betriebsvermögen, notwendiges Betriebsvermögen) ausgeübt werden. Die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs für die privatgenutzte Wohnung in einem ansonsten unternehmerisch genutzten Gebäude[5] ist durch das Jahressteuergesetz 2010 entfallen. Bestandsschutz gibt es allerdings für solche Grundstücke, bei denen im Erwerbsfall der Kaufvertrag vor dem 1.1.2011 abgeschlossen oder in Errichtungsfällen vor dem 1.1.2011 mit der Herstellung begonnen wurde („Bauantrag maßgebend“). Ertragsteuerrechtlich bleibt die Privatwohnung generell notwendiges Privatvermögen; für Umsatzsteuerzwecke muss die Wohnung ggf. später „entnommen“ werden.

3 Grundstück-Nutzungsänderung

Obwohl steuerrechtlich zwischen Grund und Boden und Gebäude als gesonderte Wirtschaftsgüter unterschieden wird, teilt der bebaute Grund und Boden das Schicksal des Gebäudes als Betriebs- oder Privatvermögen.

Wichtig

Einlage/Entnahme durch Bebauung

Durch die Bebauung mit einem Betriebsgebäude wird ein Privatgrundstück in das Betriebsvermögen (zwangsweise) eingelegt, dementsprechend liegt auch eine Entnahme vor, wenn ein Betriebsgrundstück mit einem Privatgebäude bebaut wird.

Generell gilt, dass eigenbetrieblich genutzte Grundstücke und -teile ab ihrer endgültigen Funktionszuweisung notwendiges Betriebsvermögen sind, auch wenn der konkrete Einsatz im Betrieb erst in der Zukunft liegt; das gilt auch dann, wenn es an einer Willenserklärung des Steuerpflichtigen oder eines Ausweises in der Buchführung und in den Bilanzen fehlt.

Wird eine bisher privat vermietete Immobilie vom Steuerpflichtigen – nach dem 31.12.1998 – in ein Betriebsvermögen eingelegt, sind die weiteren Gebäudeabschreibungen von den bisherigen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich der darauf in Anspruch genommenen AfA, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen vorzunehmen.

Nach Ansicht des BFH ist mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten in diesem Sinne der „Einlagewert“ gemeint. Demnach ist die Bemessungsgrundlage für die AfA nach Einlage die Differenz zwischen dem Einlagewert und den vor der Einlage bei den Überschusseinkunftsarten bereits in Anspruch genommenen planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen. Die Finanzverwaltung unterscheidet hier allerdings zwischen verschiedenen Fallgruppen.[6]

4 Gemischt genutztes Grundstück

Wird ein Grundstück teils betrieblich, teils privat – sei es durch Vermietung, sei es durch Selbstbewohnung – genutzt, gehört es grundsätzlich teils zum Betriebsvermögen und teils zum Privatvermögen.

Sofern der Steuerpflichtige die Nutzung ändert, indem er z. B. sein bisheriges betriebliches Büro in ein anderes Stockwerk des Gebäudes verlegt, wo dafür ein bisheriger Wohnraum verwendet wird, ist nicht endgültig geklärt, welche steuerrechtlichen Folgen daraus zu ziehen sind. Nach einer im Schrifttum vertretenen Ansicht ergeben sich durch solche räumlichen Verlagerungen auf dem Grundstück keine bilanz- und gewinnmäßigen Auswirkungen. Gleich mehrere FG teilen diese Auffassung.