Vorsteuerabzug

Näheres zum Begriff:

Das Mehrwertsteuersystem hierzulande zeichnet sich durch das besondere Recht auf Vorsteuerabzug aus. Dieser hat zur Folge, dass sich die anfallende Umsatzsteuer (USt) für Firmen oder Betriebe erfolgsneutral auswirkt. In den meisten Fällen bleibt das Betriebsergebnis von der Umsatzsteuer weitestgehend unberührt. Durch die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs können Unternehmer eingekaufte Waren, genutzte Leistungen oder Güter des Anlagevermögens ohne Belastung durch die Umsatzsteuer in Anspruch nehmen.

Zwar muss ein Unternehmer, der bestimmte Leistungen empfängt, zunächst die Umsatzsteuer an den jeweiligen Leistungsgeber zahlen. Die gezahlten Beträge werden ihm jedoch in Form der Vorsteuer durch das Finanzamt wieder zurückerstattet. Auf diese Weise gleichen sich die an den Leistungsgeber gezahlte Umsatzsteuer und die vom Finanzamt wieder erstattete Vorsteuer aus. Der gleiche Effekt lässt sich mit anderen Methoden auch bei Handelsbeziehungen im Raum der Europäischen Union (EU) erzielen. In solch einem Fall gelten jedoch spezielle Ausnahmen – insbesondere dann, wenn Betriebe Umsätze, die steuerfrei sind, ohne den Abzug der Vorsteuer ausführen. Dadurch entwickelt sich die Umsatzsteuer schnell zu einem Kostenpunkt.

Vorsteuerabzüge in der Rechtsprechung:

Grundlegende Stellen und Anweisungen über die Bedeutung der Vorsteuerabzugsberechtigung, die sich zum Nachschlagen eignen, sind u. a.:

  • § 14, 14 a UstG
  • 15 UstG
  • 35 UStDV
  • § 40 sowie 43 UStDV
  • Abschnitte 15.1 bis 15.22 UStAE

1 Ein erster Überblick über Vorsteuerabzüge

Überblick Vorsteuerabzug

2 Wann sind Unternehmer vorsteuerabzugsberechtigt?

Grundsätzlich dürfen Unternehmer in folgenden Fällen die Vorsteuer wieder zurückholen:

  • Gesetzliche Steuern, die für Lieferungen oder andere Leistungen angefallen sind, die der Unternehmer bei anderen Betrieben in Anspruch genommen hat
  • Für alle Leistungen im Sinne von § 13b Abs. 1 UStG, die für die Firma des Unternehmers getätigt wurden und wodurch Steuern angefallen sind (Reverse Charge)
  • Umsatzsteuerzahlungen, die in Folge von innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften entstanden sind
  • Steuerschulden für Umsätze nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG, die ebenfalls für den Betrieb des Unternehmens ausgeführt wurden
  • Die fällig Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände oder Waren, die Unternehmen im Sinne von § 1 Abs. 1 Nr. 4 UstG einführen ließen
  • Steuern, die im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Erwerbs von Gegenständen für das Unternehmen angefallen sind. Voraussetzung ist, dass der innergemeinschaftliche Erwerb gemäß § 3d Satz 1 UStG vom Inland aus in Auftrag gegeben wird.

Nichtvorsteuerabzugsberechtigt sind z. B. Körperschaften des öffentlichen Rechts oder juristische Personen aller Art. Sie haben einen steuerfreien Anspruch auf Leistungen, können sich jedoch dementsprechend die Umsatzsteuer (USt) nicht wieder vom Finanzamt zurückholen.

3 Vorsteuerabzug aus Rechnungen

Der Vorsteuerabzug wird im Inland besonders häufig bei Rechnungen angewendet. Diese Vorgehensweise ist jedoch an mehrere Voraussetzungen gebunden:

3.1 Diese persönlichen Voraussetzung muss der Unternehmer mitbringen

Das Recht auf Vorsteuerabzug dürfen vornehmlich nur Unternehmer anwenden. Privatpersonen dürfen diesen Abzug grundsätzlich nicht vornehmen. Hier gibt es jedoch eine besondere Ausnahme und zwar, wenn eine Privatperson ein neues Fahrzeug innergemeinschaftlich innerhalb des Raums des Gemeinschaftsgebiets verkauft.

Beispiel aus der Praxis: Eine Privatperson verkauf ein neues Fahrzeug

Die Person A kauft sich für den privaten Gebrauch ein neues Fahrzeug. Kurz danach (angenommen 6 Monate später) verkauft A das Fahrzeug wieder innerhalb des Gemeinschaftsgebiets.

Beim Kauf durfte A den Vorsteuerabzug noch nicht geltend machen, schließlich ist er von Grund auf kein Unternehmer. Durch den Verkauf innerhalb des Raums des Gemeinschaftsgebiets erhält er jedoch einen Unternehmer-Status. Das hat zur Folge, dass der mit Blick auf den bereits vergangen Fahrzeugkauf doch ein Recht auf Vorsteuerabzug hat. Entsprechend der Höhe des Preises bestehen dennoch gewisse Einschränkungen.

Von der Vorsteuer abgezogen werden dürfen außerdem Beträge, die bereits vor der „Ausführung von Umsätzen“ oder nach der Schließung eines Betriebs entstehen. Sie müssen jedoch klar unternehmerischen Tätigkeiten zuordenbar sein. Die Unternehmereigenschaft liegt dann vor, sobald nach außen erstmalig Tätigkeiten erkennbar sind, die klar auf eine unternehmerische Tätigkeit abzielen. Dabei müssen auf lange Sicht Leistungen gegen Geld als beabsichtigtes Ziel verfolgt werden. Außerdem gilt es, über die „Ernsthaftigkeit“ der Tätigkeit durch die Erfüllung bestimmter Merkmale eine objektive Glaubhaftigkeit zu vermitteln. Sobald die jeweilige Tätigkeit zum letzten Mal ausgeführt wird, ist auch die Unternehmereigenschaft beendet. Dabei ist der Zeitpunkt der Gewerbeeinstellung oder -abmeldung unerheblich. Ein Unternehmen sowie die dazugehörige Eigenschaft gelten erst dann als erloschen, sobald der Unternehmer all seine rechtlichen Beziehungen, die im Zuge des laufenden Betriebs entstanden sind, eingestellt hat.

Eine weitere Voraussetzung für Unternehmer ist, dass es sich bei ihnen um sogenannte „Regelversteurer“ handeln muss. Da für Kleinunternehmer die aus Lieferungen und Leistungen fällige Umsatzsteuer nicht getilgt werden muss, sind sie im Gegenzug vom Vorsteuerabzug ausgenommen. Kleinunternehmer müssen sich grundsätzlich erst entscheiden, ob sie zum Regelversteurer werden wollen, damit ihnen der Vorsteuerabzug genehmigt wird.

Weitere Sonderfälle sind außerdem die Nutzung von durchschnittlichen Steuersätzen im Fall von Forst- oder Landwirtschaftsbetrieben, die Berechnung der steuerlichen Last bei Reiseleistungen aller Art sowie Differenzbesteuerungen. Ruft der Unternehmer Reiseleistungen gemäß § 25 Abs. 1 UstG hervor, so ist es ihm nicht erlaubt in Fällen wie diesen, Steuerbeträge, die ihm bereits für Reisevorleistungen separat in Rechnung gestellt wurden, als Vorsteuer noch einmal zu subtrahieren. Auch ein Händler, der Waren weiterverkauft und dabei für die Lieferung von körperlich beweglichen Gegenständen eine Differenzbesteuerung nach § 25a Abs. 2 UStG nutzt, darf weder die gezahlte Einfuhrumsatzsteuer noch Steuern, die für die Lieferung angefallen sind, als Vorsteuer geltend machen.

3.2 Welche sachlichen Voraussetzungen sind zu beachten?

Beim Abzug der Vorsteuer müssen diese sachlichen Voraussetzungen erfüllt sein:

  • Es müssen Lieferungen oder sonstige Leistungen von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sein.
  • Es muss Umsatzsteuer gesondert in einer Rechnung ausgewiesen sein, die auch alle sonstigen Angaben enthält.

3.2.1 Leistung für Zwecke des Unternehmens

Der Unternehmer kann die Vorsteuer nur dann abziehen, wenn die Lieferung oder sonstige Leistung für sein Unternehmen ausgeführt worden ist. Ist die Leistung nicht für das Unternehmen, sondern für den Privatbereich ausgeführt worden, liegen die Voraussetzungen nicht vor.

Praxis-Beispiel

Kein Vorsteuerabzug für private Garage

Der Freiberufler F hat zwei Garagen steuerpflichtig angemietet. Eine Garage nutzt er für unternehmerische Zwecke und eine Garage zur Unterstellung des privaten Fahrzeugs.

F kann die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nur insoweit als Vorsteuer abziehen, als sie auf die Garage entfällt, die unternehmerisch genutzt wird. Im Übrigen ist die Vorsteuer nicht abziehbar.

Die Rechnung muss auch grundsätzlich auf das Unternehmen ausgestellt sein. Dies ist insbesondere bei Personengesellschaften bedeutsam. Wichtig ist hierbei, dass die Rechnungen nicht auf den Gesellschafter bzw. den Gemeinschafter, sondern auf die Gesellschaft/Gemeinschaft ausgestellt sind. Der Vorsteuerabzug ist allerdings für einen Unternehmer auch anteilig möglich, wenn eine Leistung wie z. B. die Errichtung eines Gebäudes durch eine nichtunternehmerisch tätige Personengemeinschaft in Auftrag gegeben wird und die Rechnung auf die Personengemeinschaft ausgestellt ist.

Darüber hinaus kommt dem richtigen Rechnungsadressaten auch bei Ehegatten eine besondere Bedeutung zu. Denn bei Ehegatten ist es möglich, dass der Ehemann allein, die Ehefrau allein oder/und die Ehegattengemeinschaft ein Unternehmen betreibt.

Praxis-Tipp

Von Anfang an klare Verhältnisse schaffen

Sie sind zusammen mit Ihrem Ehegatten gemeinsam Eigentümer eines unbebauten Grundstücks. Sie wollen darauf allein für Ihr Unternehmen bauen. Dies ist durchaus möglich. Sie müssen aber von Anfang an eindeutige Verhältnisse schaffen. Schon aus der Auftragserteilung muss sich ergeben, dass Sie allein der Auftraggeber und damit Leistungsempfänger sind. Die tatsächliche Durchführung der Baumaßnahme muss den getroffenen Vereinbarungen entsprechen. Ansonsten kann Ihnen – zumindest teilweise – der Vorsteuerabzug verloren gehen.

Neue Grundsätze ab 1.1.2013 – Grundsätze der Zuordnung von Leistungsbezügen

Eine Reihe von Urteilen des BFH hat dazu geführt, dass die Zuordnung von Leistungsbezügen zum unternehmerischen Bereich differenzierter als bisher gesehen wird. Hierzu ist eine Verwaltungsanweisung ergangen, wonach die neuen Grundsätze ab 1.1.2013 angewandt werden müssen. Danach gilt Folgendes:

Der Unternehmer ist vorsteuerabzugsberechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen i. S. d. § 2 Abs. 1 UStG und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt. Beabsichtigt der Unternehmer bereits bei Leistungsbezug, die bezogene Leistung ausschließlich für die Erbringung nicht entgeltlicher Leistungen (nichtunternehmerische Tätigkeiten) zu verwenden, ist der Vorsteuerabzug grundsätzlich zu versagen.

Praxis-Beispiel

Durchführung eines Betriebsausflugs

Ein Unternehmer bezieht Leistungen für die Durchführung eines Betriebsausflugs. Die Kosten pro Arbeitnehmer betragen

  1. 60 EUR,
  2. 200 EUR.

Zu a):

Die Aufwendungen für den Betriebsausflug stellen eine überwiegend durch das unternehmerische Interesse des Arbeitgebers veranlasste, übliche Zuwendung dar, wenn sie die lohnsteuerliche Grenze von 110 EUR nicht übersteigen. Im Gegensatz zur lohnsteuerlichen Neuregelung als Freibetrag im § 19 Abs. 1a EStG bleibt es bei der Umsatzsteuer bei einer Freigrenze. Ansonsten sind aber die Kriterien, ob eine Betriebsveranstaltung vorliegt und wie die Kosten, die auf den einzelnen Arbeitnehmer entfallen, zu berechnen sind, nach den lohnsteuerrechtlichen Grundsätzen zu ermitteln.

Da dieser Betriebsausflug keinen Wertabgabentatbestand erfüllt, fehlt es an einem steuerbaren Ausgangsumsatz, dem die Leistungsbezüge direkt und unmittelbar zugeordnet werden können. Für den Vorsteuerabzug ist deshalb die Gesamttätigkeit des Unternehmens maßgebend. Die Vorsteuern sind abziehbar.

Zu b):

Die Aufwendungen für diesen Betriebsausflug sind keine überwiegend durch das unternehmerische Interesse des Arbeitgebers veranlasste, übliche Zuwendung, weil sie die Grenze von 110 EUR übersteigen. Es liegt eine Mitveranlassung durch die Privatsphäre der Arbeitnehmer vor. Bei Überschreiten der Freigrenze besteht für den Unternehmer kein Anspruch auf Vorsteuerabzug, sofern die Verwendung bereits bei Leistungsbezug beabsichtigt ist.

Die nichtunternehmerischen Tätigkeiten sind in nichtwirtschaftliche Tätigkeiten im engeren Sinne (i. e. S.) und unternehmensfremde Tätigkeiten zu unterteilen.

Bezieht der Unternehmer eine Leistung zugleich für seine unternehmerische und für seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit i. e. S., ist der Vorsteuerabzug nur insoweit zulässig, als die Aufwendungen seiner unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen sind und bei Gegenständen die 10 %-Grenze nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (unternehmerische Mindestnutzung) erreicht ist.

Handelt es sich bei der nichtunternehmerischen Tätigkeit um den Sonderfall einer Entnahme für unternehmensfremde Zwecke, und bezieht der Unternehmer einen einheitlichen Gegenstand zugleich für seine unternehmerische Tätigkeit und für diese privaten Zwecke, kann der Unternehmer den bezogenen Gegenstand insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen (Zuordnungswahlrecht), sofern die 10 %-Grenze nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG (unternehmerische Mindestnutzung) erreicht ist.

Zuordnungsgebot, Zuordnungsverbot und Zuordnungswahlrecht

Wird eine Leistung

  • ausschließlich für unternehmerische Tätigkeiten bezogen, ist sie vollständig dem Unternehmen zuzuordnen (Zuordnungsgebot),
  • ausschließlich für nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen, ist eine Zuordnung zum Unternehmen ausgeschlossen (Zuordnungsverbot),
  • sowohl für die unternehmerischen als auch für die nichtunternehmerischen Tätigkeiten bezogen, gilt ggf. ein Zuordnungswahlrecht.

Bei einer Leistung, die sowohl für die unternehmerischen als auch für die nichtunternehmerischen Tätigkeiten bezogen wird, ist zwischen

  • vertretbaren Sachen und sonstigen Leistungen auf der einen Seite und
  • einheitlichen Gegenständen auf der anderen Seite zu differenzieren.

Lieferungen vertretbarer Sachen und sonstige Leistungen sind entsprechend der beabsichtigten Verwendung aufzuteilen (Aufteilungsgebot).

Beabsichtigt der Unternehmer, einen einheitlichen Gegenstand sowohl für die unternehmerische als auch die nichtunternehmerische Tätigkeit zu verwenden (teilunternehmerische Verwendung), kommt es darauf an, welche Art von nichtunternehmerischer Tätigkeit vorliegt:

Teilunternehmerische nichtwirtschaftliche Verwendung i. e. S.

Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit i. e. S., hat der Unternehmer kein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung; es besteht grundsätzlich ein Aufteilungsgebot.

Teilunternehmerische unternehmensfremde Verwendung

Besteht die nichtunternehmerische Tätigkeit in einer unternehmensfremden Verwendung, hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Er kann den Gegenstand

  • insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen,
  • in vollem Umfang in seinem nichtunternehmerischen Bereich belassen oder
  • im Umfang der tatsächlichen (ggf. zu schätzenden) unternehmerischen Verwendung seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen.[7]

Erreicht der Umfang der unternehmerischen Verwendung eines einheitlichen Gegenstands nicht mindestens 10 % (unternehmerische Mindestnutzung), greift das Zuordnungsverbot nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG.

Für Aufwendungen im Zusammenhang mit einheitlichen Gegenständen gilt Folgendes:

Aufwendungen, die im Zusammenhang mit dem Gebrauch, der Nutzung oder der Erhaltung eines einheitlichen Gegenstands stehen, der nur teilweise unternehmerisch genutzt wird, sind grundsätzlich nur i. H. der unternehmerischen Verwendung für das Unternehmen bezogen (Aufteilungsgebot). Dabei ist vorrangig zu prüfen, ob die bezogene Leistung unmittelbar für die unternehmerische oder nichtunternehmerische Nutzung des Gegenstands verwendet wird.

Ist eine direkte Zuordnung im Zusammenhang mit der Verwendung des Gegenstands nicht möglich, ist eine Aufteilung der Umsatzsteuerbeträge analog § 15 Abs. 4 UStG vorzunehmen. Diese Aufteilung kann auf einer sachgerechten Schätzung beruhen (z. B. Aufteilungsverhältnisse des Vorjahres), die erforderlichenfalls im Voranmeldungsverfahren oder in der Jahreserklärung anzupassen ist.

Für einheitliche Gegenstände, die keine Grundstücke i. S. d. § 15 Abs. 1b UStG sind und für die der Unternehmer sein Wahlrecht zur vollständigen Zuordnung zum Unternehmen ausgeübt hat, kann für Aufwendungen, die durch die Verwendung des Gegenstands anfallen, aus Vereinfachungsgründen grundsätzlich der volle Vorsteuerabzug geltend gemacht und dann der Privatanteil über eine unentgeltliche Wertabgabe korrigiert werden.Hauptanwendungsfall hierfür ist der unternehmerische Pkw, der teilweise auch privat genutzt wird.

Teilweise abziehbare Vorsteuer (Aufteilung)

Beabsichtigt der Unternehmer bei Bezug der Leistung diese teilweise für Zwecke seiner wirtschaftlichen Tätigkeit und teilweise für Zwecke einer nichtwirtschaftlichen Tätigkeit zu verwenden, ist er nur im Umfang der beabsichtigten Verwendung für seine wirtschaftliche Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt. Eine weitergehende Berechtigung zum Vorsteuerabzug besteht bei einer „gemischten“ Verwendung nur, wenn es sich um die Verwendung für Privatentnahmen i. S. d. § 3 Abs. 1b oder 9a UStG handelt.

Privatentnahmen i. d. S. sind nur Entnahmen für den privaten Bedarf des Unternehmers als natürliche Person und für den privaten Bedarf seines Personals, nicht dagegen eine Verwendung für z. B. ideelle Zwecke eines Vereins oder für den Hoheitsbereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts. Die letzteren Verwendungen werden als nichtwirtschaftliche Tätigkeiten im engeren Sinne (i. e. S.) bezeichnet. Hiernach ist es erforderlich, zunächst festzulegen, für welche Tätigkeiten die Leistungsbezüge verwendet werden sollen:

Tätigkeiten die Leistungsbezüge

Als unternehmensfremde Tätigkeiten gelten Entnahmen für den privaten Bedarf des Unternehmers als natürliche Person, für den privaten Bedarf seines Personals oder für private Zwecke des Gesellschafters.

Nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i. e. S. sind alle nichtunternehmerischen Tätigkeiten, die nicht unternehmensfremd (privat) sind, wie z. B.

  • unentgeltliche Tätigkeiten eines Vereins, die aus ideellen Vereinszwecken verfolgt werden,
  • hoheitliche Tätigkeiten juristischer Personen des öffentlichen Rechts,
  • das Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen, wenn die Beteiligung nicht im Unternehmensvermögen gehalten wird.

Bezieht der Unternehmer eine Leistung zugleich für seine unternehmerische als auch für seine nichtwirtschaftliche Tätigkeit i. e. S., ist der Vorsteuerabzug nur insoweit zulässig, als die Aufwendungen seiner unternehmerischen Tätigkeit zuzuordnen sind, sofern die 10 %-Grenze nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG überschritten ist. Die Leistungsbezüge müssen also aufgeteilt werden.

Praxis-Beispiel

Verein schafft Pkw an

Ein Verein erwirbt einen Pkw, den er sowohl für den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (unternehmerische Tätigkeit) als auch für seinen ideellen Bereich (nichtwirtschaftliche Tätigkeit i. e. S.) zu verwenden beabsichtigt.

Der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung des Pkw ist nur insoweit zu gewähren, als der Verein den Pkw für den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zu verwenden beabsichtigt.

Unmittelbarer Zusammenhang von Eingangsleistungen nur mit der Gesamttätigkeit

Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, kann der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und – als solche – Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten Leistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und unmittelbar mit seiner unternehmerischen Gesamttätigkeit zusammen.

Aufwendungen im Zusammenhang mit

  • der Gründung einer Gesellschaft,
  • der Aufnahme eines Gesellschafters in eine Personengesellschaft gegen Bar- oder Sacheinlage sowie
  • der Ausgabe neuer Aktien zur Aufbringung von Kapital

stehen in einem unmittelbaren Zusammenhang mit Tätigkeiten ohne Leistungscharakter. Für den Vorsteuerabzug ist deshalb allein der Zusammenhang mit der Gesamttätigkeit entscheidend.

Zuordnungsschlüssel

Als Zuordnungsschlüssel bei teilunternehmerischer Verwendung des Zuordnungsobjekts ist der Aufteilungsschlüssel nach § 15 Abs. 4 UStG analog anzuwenden. Der unternehmerische Nutzungsanteil ist danach im Wege einer sachgerechten und von dem Finanzamt überprüfbaren Schätzung zu ermitteln.

Bei der Anschaffung oder Herstellung von Gebäuden ist der Umfang der Zuordnung auf der Basis einer räumlichen Betrachtung vorzunehmen. Sachgerechter Aufteilungsmaßstab ist deshalb i. d. R. das Verhältnis der Nutzflächen. Die Anwendung eines Umsatzschlüssels als Zuordnungsschlüssel ist nur sachgerecht, wenn keine andere wirtschaftliche Zuordnung möglich ist. Er kommt in Betracht, wenn bei einem Gebäude Nutzflächen nicht wesensgleich sind, wie z. B. Dach- und Innenflächen eines Gebäudes. Für den Zuordnungsschlüssel ist in diesen Fällen auf das Verhältnis der Vermietungsumsätze für die Dach- und Gebäudeinnenfläche abzustellen. Werden tatsächlich keine Vermietungsumsätze erzielt, sind fiktive Vermietungsumsätze anzusetzen.

Das Verhältnis der Vermietungsumsätze für Dach- und Gebäudeinnenflächen kann auch als Maßstab für die Aufteilung von Vorsteuerbeträgen nach § 15 Abs. 4 UStG in Betracht kommen (z. B. Nutzung der Gebäudeinnenflächen für vorsteuerschädliche landwirtschaftliche Umsätze i. S. d. § 24 Abs. 1 UStG und Nutzung der Dachflächen zur steuerpflichtigen Lieferung von Strom aus einer Dach-Photovoltaik-Anlage).

Zuordnungsobjekt

Objekt der Zuordnungsentscheidung des Unternehmers ist grundsätzlich jeder Leistungsbezug, d. h. jeder Gegenstand und jede sonstige Leistung. Dies gilt auch für Erhaltungsaufwendungen, weil die Vorsteuern aus der Anschaffung bzw. Herstellung eines Gegenstands und die Vorsteuern aus seinem Gebrauch und seiner Erhaltung einer getrennten umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung unterliegen.

Photovoltaikanlagen, Blockheizkraftwerke und Betriebsvorrichtungen gelten unabhängig davon, ob es sich um einen wesentlichen Bestandteil des Gebäudes handelt, als umsatzsteuerrechtlich eigenständige Zuordnungsobjekte.

Bezieht der Unternehmer sonstige Leistungen und Lieferungen zur Herstellung eines einheitlichen Gegenstands (z. B. Gebäude), ist dieser herzustellende bzw. hergestellte Gegenstand endgültiges Zuordnungsobjekt. Bei dieser Zuordnung ist bereits auf die im Zeitpunkt des einzelnen Leistungsbezugs bestehende Verwendungsabsicht für den fertig gestellten Gegenstand (z. B. das zu errichtende Gebäude) als Summe der im Rahmen seiner Herstellung bezogenen Leistungen abzustellen. Bei Anzahlungen für eine Leistung ist entsprechend zu verfahren.

Nach dem Grundsatz des Sofortabzugs ist für den Vorsteuerabzug die Verwendungsabsicht im Zeitpunkt des jeweiligen Leistungsbezugs entscheidend. Ändert der Unternehmer während eines zeitlich sich über einen Veranlagungszeitraum hinaus erstreckenden Herstellungsvorgangs (gestreckter Herstellungsvorgang) seine Verwendungsabsicht, führt dies aus Vereinfachungsgründen nicht zu einer sofortigen Einlage oder Entnahme der zuvor bezogenen Leistungen für die Herstellung des einheitlichen Gegenstands.

Zeitpunkt und Dokumentation der Zuordnungsentscheidung – Auswirkungen der Zuordnungsentscheidung auf den Vorsteuerabzug und dessen Berichtigung nach § 15a UStG

Beabsichtigt der Unternehmer einen einheitlichen Gegenstand teilunternehmerisch sowohl für unternehmerische als auch für unternehmensfremde Tätigkeiten zu verwenden, hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Die – vollständige oder teilweise – Zuordnung des Gegenstands zum Unternehmen erfordert aus diesem Grund eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers.

In den Fällen, in denen ein einheitlicher Gegenstand für unternehmerische und nichtwirtschaftliche Tätigkeiten i.e.S. verwendet wird, bedarf es dagegen keiner Zuordnungsentscheidung, da ein grundsätzliches Aufteilungsgebot gilt.

Zeitpunkt der Zuordnung

Aus dem Grundsatz des Sofortabzugs der Vorsteuer folgt, dass die Zuordnungsentscheidung bereits bei Leistungsbezug für einen einheitlichen Gegenstand zu treffen ist. Die Zuordnungsentscheidung ist jedoch eine innere Tatsache, die erst durch äußere Beweisanzeichen erkennbar wird. Es bedarf daher einer Dokumentation der Zuordnungsentscheidung, die grundsätzlich in der erstmöglichen Voranmeldung vorzunehmen ist. Gleichwohl kann die Zuordnungsentscheidung spätestens und mit endgültiger Wirkung noch in einer „zeitnah“ erstellten Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in das der Leistungsbezug bzw. die Anzahlung fällt, nach außen dokumentiert werden, wenn frühere Anhaltspunkte für eine vollständige oder teilweise Zuordnung der bezogenen Leistung zum Unternehmen fehlen. Eine zeitnahe Dokumentation der Zuordnungsentscheidung liegt vor, wenn sie bis zur gesetzten Abgabefrist für Steuererklärungen – 31.5. des Folgejahres – vorliegt. Fristverlängerungen für die Abgabe der Steuererklärungen haben darauf keinen Einfluss. Bis zu diesem Zeitpunkt kann auch eine z. B. im Voranmeldungsverfahren getroffene Zuordnungsentscheidung korrigiert werden.

Praxis-Tipp

Nur rechtzeitige Zuordnungsentscheidung sichert den Vorsteuerabzug

Der Vorsteuerabzug sollte durch eine rechtzeitige Zuordnung der einheitlichen Gegenstände gesichert werden. Über den 31.5. des Folgejahres ist eine Zuordnung nicht mehr möglich. Dies gilt für alle Wirtschaftsgüter. Bei teilunternehmerisch verwendeten Grundstücken und Gebäuden sind an die Eindeutigkeit der Dokumentation erhöhte Anforderungen zu stellen.

Kenntlichmachen der Zuordnung

Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmen. Ist ein Vorsteuerabzug nicht möglich, müssen andere Beweisanzeichen herangezogen werden. Gibt es keine Beweisanzeichen für eine Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden.

Ob andere Beweisanzeichen für die Zuordnung vorliegen, ist unter Berücksichtigung aller Gegebenheiten des Sachverhalts, zu denen die Art der betreffenden Gegenstände und der zwischen dem Erwerb der Gegenstände und ihrer Verwendung für Zwecke der wirtschaftlichen Tätigkeiten des Unternehmers liegende Zeitraum gehören, zu prüfen. Hierbei kann zu berücksichtigen sein, ob der Unternehmer bei An- und Verkauf des teilunternehmerisch genutzten Gegenstands unter seinem Firmennamen auftritt oder ob er den Gegenstand betrieblich oder privat versichert hat.

Unter Umständen kann auch die bilanzielle und ertragsteuerrechtliche Behandlung ein Indiz für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung sein. Zwar ist die Wahrnehmung von Bilanzierungspflichten für die umsatzsteuerrechtliche Zuordnung nicht maßgeblich, jedoch kann z. B. der Umstand, dass der Unternehmer einen Gegenstand nicht als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt, obwohl die Voraussetzungen dafür gegeben sind, Indiz dafür sein, dass er ihn auch umsatzsteuerrechtlich nicht seinem Unternehmen zuordnen wollte. Umgekehrt spricht für eine Zuordnung zum Unternehmen, dass der Unternehmer einen aktivierungspflichtigen Gegenstand nur mit den Netto-Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert, weil der Vorsteuerbetrag, soweit er umsatzsteuerrechtlich abgezogen werden kann, nicht zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts gehört.

Praxis-Tipp

Dokumentation durch schriftliche Erklärung

Ist bei der Anschaffung oder Herstellung eines Gebäudes ein Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1, 1b oder 2 UStG (teilweise) nicht möglich, kann der Unternehmer durch eine gegenüber dem Finanzamt abgegebene schriftliche Erklärung dokumentieren, in welchem Umfang er das Gebäude dem Unternehmen zugeordnet hat, wenn sich aus dem Umfang des geltend gemachten Vorsteuerabzugs nicht ergibt, mit welchem Anteil das Gebäude dem Unternehmen zugeordnet wurde. Gibt es in diesem Fall keine anderen Beweisanzeichen für eine Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden. Im Zweifel sollte deshalb immer eine eindeutige schriftliche Erklärung gegenüber dem Finanzamt abgegeben werden.

3.2.2 Leistung von einem anderen Unternehmer

Der Vorsteuerabzug setzt voraus, dass die Leistung von einem anderen Unternehmer, der Regelversteuerer ist, ausgeführt worden ist. Würde ein Kleinunternehmer Umsatzsteuer in der Rechnung gesondert ausweisen, hätte der Leistungsempfänger hieraus keinen Vorsteuerabzug.

Praxis-Tipp

Zweifel an der Unternehmereigenschaft

Der unternehmerische Leistungsempfänger A hat aufgrund der Art/Aufmachung der Rechnung Zweifel, ob der Rechnungsaussteller auch tatsächlich Unternehmer ist. In einem solchen Fall sollte sich A vom Rechnungsaussteller schriftlich versichern lassen, dass er Unternehmer ist und dass er den Umsatz im Rahmen seines Unternehmens bewirkt hat. Sollte diese Versicherung unwahr sein, wird es A später leichter möglich sein, den Rechnungsaussteller zur Herausgabe der Umsatzsteuer zivilrechtlich zu verklagen.

Sollte der Rechnungsaussteller die erbetene Versicherung verweigern, ist es ratsam, nur den Nettobetrag zu bezahlen.

Eine Rechnung muss die vollständige Adresse des leistenden Unternehmers angeben. Angaben hierüber dienen der Identifizierung des Ausstellers der Rechnung. Dabei reicht jede Bezeichnung aus, die eine eindeutige Feststellung des Namens und der Anschrift ermöglicht. Für die Angaben können auch Abkürzungen und Symbole verwendet werden, wenn deren eindeutige Bestimmung sowohl beim Rechnungsaussteller als auch beim Leistungsempfänger gewährleistet ist.

Die Nennung einer Scheinfirma oder einer anderen Person, die nicht den Umsatz bewirkt hat, führt zur Versagung des Vorsteuerabzugs.

Praxis-Beispiel

Rechnung einer Scheinfirma

Der Bauunternehmer B nimmt von einem anderen Unternehmer eine Leistung für sein Unternehmen in Anspruch. Er erhält eine Rechnung mit gesondertem Umsatzsteuerausweis und macht hieraus den Vorsteuerabzug geltend.

Stellt das Finanzamt – z. B. im Rahmen einer Prüfung – später fest, dass der Rechnungsaussteller eine Scheinfirma ist, die die abgerechnete Leistung nicht erbracht hat, wird B nachträglich der Vorsteuerabzug versagt.

3.2.3 Gesonderter Ausweis der Umsatzsteuer in einer Rechnung

Die Umsatzsteuer muss in einer Rechnung gesondert ausgewiesen sein. Gesonderter Umsatzsteuer-Ausweis in einer Rechnung bedeutet, dass der Betrag der Umsatzsteuer in der Rechnung angegeben sein muss. Ein Hinweis lediglich auf den Steuersatz ist dagegen nicht ausreichend.

Praxis-Beispiel

Steuerausweis in der Rechnung

Gipsermeister G kauft für sein Büro Schreibwaren ein. Er erhält eine Rechnung, in der wie folgt abgerechnet wird:

Schreibwaren300 EUR
zuzüglich 19 % USt  57 EUR
Rechnungsbetrag357 EUR

Die übrigen Angaben i. S. v. § 14 Abs. 4 UStG sind ebenfalls in der Rechnung enthalten.

G kann aus der Rechnung den Vorsteuerabzug von 57 EUR geltend machen. Hätte er eine Rechnung über 357 EUR mit dem Hinweis erhalten, dass darin 19 % Umsatzsteuer enthalten sind, hätte er hieraus dagegen keinen Vorsteuerabzug. Er müsste sich eine berichtigte Rechnung ausstellen lassen.

Hinsichtlich des gesonderten Steuerausweises bilden Ausnahmen

In Fällen der Kleinbetragsrechnungen kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen, wenn er den Rechnungsbetrag in Entgelt und Steuerbetrag aufteilt. Dies gilt für Fahrausweise entsprechend. Bei der Aufteilung in Entgelt und Steuerbetrag ist der Steuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG (= 19 %) anzuwenden, wenn in der Rechnung entweder dieser Steuersatz oder eine Tarifentfernung von mehr als 50 km angegeben ist. Bei den übrigen Fahrausweisen ist der Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG (= 7 %) anzuwenden. Bei Fahrausweisen im Luftverkehr kann der Vorsteuerabzug allerdings nur in Anspruch genommen werden, wenn der Steuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG (= 19 %) im Fahrausweis angegeben ist. Bei unfreien Versendungen gibt es ebenfalls Sonderregelungen.

Die Rechnung muss auch die übrigen Angaben i. S. d. § 14 Abs. 4 UStG enthalten.

4 Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer

Der Unternehmer kann auch die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG eingeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die Einfuhrumsatzsteuer musste in der Vergangenheit auch tatsächlich entrichtet worden sein. Der EuGH hat jedoch entschieden, dass das Recht auf Abzug der Einfuhrumsatzsteuer nicht davon abhängig gemacht werden kann, dass die MwSt zuvor tatsächlich gezahlt worden ist. Diese Änderung ist auch in das UStG übernommen worden.

Eine Einfuhr für das Unternehmen ist gegeben, wenn der Unternehmer den eingeführten Gegenstand in seinen im Inland belegenen Unternehmensbereich eingliedert, um ihn hier im Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit zur Ausführung von Umsätzen einzusetzen. Diese Voraussetzung ist bei dem Unternehmer gegeben, der im Zeitpunkt der Einfuhr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt. Nicht entscheidend ist, wer Schuldner der entrichteten Einfuhrumsatzsteuer war, wer diese entrichtet hat und wer den für den vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmer eingeführten Gegenstand tatsächlich über die Grenze gebracht hat.

Überlässt ein ausländischer Unternehmer einem inländischen Unternehmer einen Gegenstand zur Nutzung, ohne ihm die Verfügungsmacht an dem Gegenstand zu verschaffen, ist daher der inländische Unternehmer nicht zum Abzug der Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer berechtigt. Vorsteuerabzugsberechtigt ist in einem solchen Fall der ausländische Unternehmer.

Der Abzug der Einfuhrumsatzsteuer steht auch dann nur dem Lieferer – nicht dem Abnehmer – zu, wenn er den Gegenstand zur eigenen Verfügung in das Inland verbringt und ihn erst hier an seinen Abnehmer liefert. Hingegen kann nur der Abnehmer von der Abzugsberechtigung Gebrauch machen, wenn die Lieferung an ihn im Ausland ausgeführt wird.

Praxis-Beispiel

Lieferung „unverzollt und unversteuert“

Der deutsche Einzelhändler E bestellt beim Schweizer Großhändler S Ware für sein Un­ternehmen. Die Lieferkonditionen lauten „unverzollt und unversteuert“. Die Waren werden durch einen deutschen Spediteur von der Schweiz zum deutschen E befördert. Die deutsche Einfuhrumsatzsteuer verauslagt der Spediteur und stellt diese E in Rechnung; der Spediteur gibt den Zollbeleg an E weiter.

Es handelt sich um eine Versendungslieferung, die in der Schweiz – nämlich mit Übergabe der Ware an den Spediteur – als ausgeführt gilt. Die Verfügungsmacht liegt deshalb mit Grenzübertritt bereits beim Leistungsempfänger E. Mithin ist die Ware für das Unternehmen des E eingeführt worden. E ist aus diesen Gründen hinsichtlich der Einfuhrumsatzsteuer vorsteuerabzugsberechtigt.

Wird ein Gegenstand im Rahmen einer beabsichtigten Lieferung in das Inland eingeführt, von dem vorgesehenen Abnehmer jedoch nicht angenommen, so ist entsprechend den allgemeinen Grundsätzen der Unternehmer zum Abzug der Einfuhrumsatzsteuer berechtigt, der im Zeitpunkt der Einfuhr die Verfügungsmacht über den Gegenstand besitzt.

Geht der eingeführte Gegenstand während des Transports an den vorgesehenen Abnehmer im Inland verloren oder wird er vernichtet, bevor eine Lieferung ausgeführt worden ist, kommt der Abzug der Einfuhrumsatzsteuer nur für den Absender in Betracht. Das Gleiche gilt, wenn der Gegenstand aus einem anderen Grund nicht an den vorgesehenen Abnehmer gelangt.

5 Vorsteuerabzug aus innergemeinschaftlichem Erwerb

Der Unternehmer kann die Steuer für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen für sein Unternehmen als Vorsteuer abziehen. Dies gilt jedoch nur, wenn der innergemeinschaftliche Erwerb nach § 3d Satz 1 UStG im Inland bewirkt wird. Weitere Voraussetzungen sind an diesen Vorsteuerabzug im Übrigen nicht geknüpft, insbesondere ist hierfür keine Rechnung erforderlich.

6 Steuer für Leistungen i. S. v. § 13b Abs. 1 und 2 UStG

In bestimmten Fällen schuldet der Leistungsempfänger die Steuer (Reverse-Charge-Verfahren; § 13b UStG). Das Reverse-Charge-Verfahren kommt u. a. bei Werklieferungen und sonstigen Leistungen ausländischer Unternehmer (im Inland) und bei bestimmten Bauleistungen zur Anwendung.

Der Unternehmer kann in diesen Fällen die Steuer für Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Soweit die Steuer auf eine Zahlung vor Ausführung dieser Leistungen entfällt, ist sie abziehbar, wenn die Zahlung geleistet worden ist.

Praxis-Beispiel

Reverse-Charge-Verfahren

Der deutsche Hersteller H hat von einem französischen Unternehmer eine Werklieferung im Zusammenhang mit einem deutschen unternehmerischen Grundstück in Anspruch genommen. Der französische Unternehmer ist in Frankreich ansässig.

Die Werklieferung ist in Deutschland zu besteuern, weil sich der Ort der Werklieferung nach § 3 Abs. 7 UStG richtet. Sie ist auch steuerpflichtig. Die Steuerschuldnerschaft geht auf den deutschen H über. Die Umsatzsteuer kann wiederum bei H als Vorsteuer abgezogen werden. Der Vorsteuerabzug setzt nicht voraus, dass H über eine ordnungsgemäße Rechnung verfügt.

7 Steuer für Umsätze i. S. v. § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG

Nach § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG ist in den Fällen des § 4 Nr. 4a Satz 1 Buchst. a Satz 2 UStG Steuerschuldner der Unternehmer, dem die Auslagerung zuzurechnen ist (Auslagerer). Der Auslagerer kann die hierfür geschuldete Umsatzsteuer für Umsätze, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

8 Vorsteuerabzug bei innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften

In Fällen von innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäften schuldet der letzte Abnehmer unter bestimmten Voraussetzungen die Umsatzsteuer aus der Lieferung an ihn. In diesen Fällen ist der letzte Abnehmer grds. auch zum Vorsteuerabzug hieraus berechtigt.

9 Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs

Der Vorsteuerabzug ist in dem Besteuerungszeitraum (Monat/Kalendervierteljahr/Kalenderjahr) möglich, in dem der Unternehmer die Leistung empfangen und die Rechnung mit gesondertem Steuerausweis erhalten hat. Sollten diese beiden Voraussetzungen nicht gleichzeitig erfüllt sein, ist der Vorsteuerabzug möglich, sobald erstmals beide Voraussetzungen vorliegen. Hat ein Unternehmer z. B. im März eines Jahres eine Vorausrechnung bekommen, im Mai die Lieferung erhalten und die Bezahlung im Juni vorgenommen, liegen die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug – Leistungsbezug und Rechnung – erstmals im Mai vor; die Vorsteuer ist im Voranmeldungszeitraum Mai abziehbar.

Hiervon gibt es eine Ausnahme. Soweit der gesondert ausgewiesene Steuerbetrag auf eine Zahlung vor Ausführung des Umsatzes entfällt, ist die Vorsteuer bereits abziehbar, wenn die Rechnung vorliegt und die Zahlung geleistet worden ist.

Praxis-Beispiel

Vorsteuerabzug aus Anzahlung

Ein Unternehmer erhielt im November eines Jahres eine Vorausrechnung, die er noch im gleichen Monat beglich. Der Umsatz wurde an ihn aber erst im Januar des folgenden Jahres ausgeführt.

Die Vorsteuer ist bereits im November abziehbar. Würde der Unternehmer im November nur einen Teil der Vorausrechnung begleichen, hätte er im November nur insoweit einen Vorsteuerabzug. Den restlichen Vorsteuerabzug könnte er dann erst im Januar vornehmen, wenn er den Umsatz erhalten hat.

10 Nachweis der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug

Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug hat der Unternehmer aufzuzeichnen (zu buchen) und durch Belege nachzuweisen. Als ausreichender Beleg ist anzusehen

  • für die von einem anderen Unternehmer gesondert in Rechnung gestellten Steuern eine Rechnung i. S. v. §§ 14 UStG und 14 a UStG i. V. m. §§ 31–34 UStDV;
  • für die Einfuhrumsatzsteuer ein zollamtlicher Beleg – z. B. der Abgabenbescheid – oder ein vom zuständigen Zollamt bescheinigter Ersatzbeleg, z. B. eine Abschrift der Zollquittung oder ein Ersatzbeleg für den Vorsteuerabzug nach amtlich vorgeschriebenem Muster.

Wichtig

Alternative Nachweise

Geht die Originalrechnung verloren, kann der Unternehmer den Nachweis darüber, dass ihm ein anderer Unternehmer Steuern für Lieferungen oder sonstige Leistungen gesondert in Rechnung gestellt hat, nicht allein durch Vorlage der Originalrechnung, sondern mit allen verfahrensrechtlich zulässigen Mitteln führen. In Einzelfällen ist auch die Zweitschrift einer Rechnung oder eines Einfuhrbelegs ausreichend.

11 Nicht abziehbare Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 1a UStG

Nicht abziehbar sind Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1-4, 7 oder des § 12 Nr. 1 EStG gilt, entfallen.

Wichtig

Keine Einschränkung für angemessene Bewirtungsaufwendungen

Das Abzugsverbot gilt nicht für Bewirtungsaufwendungen, soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG einen Abzug angemessener und nachgewiesener Aufwendungen ausschließt.

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG sind Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass nicht als Betriebsausgabe abziehbar, soweit sie 70 % der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind. Für den Vorsteuerabzug gilt hierbei keine Einschränkung. Lediglich die Bewirtungskosten, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung unangemessen sind, bleiben vom Vorsteuerabzug ausge­schlossen.

Wichtig

Wohnungswechsel des Unternehmers

Der Unternehmer kann – unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG – die Vor­steuerbeträge geltend machen, die im Zusammenhang mit einem unternehmerisch veran­lassten Wohnungswechsel entstehen. Eine gesetzliche Einschränkung besteht nicht.

Soweit die Umzugskosten im Zusammenhang mit Umzügen von Arbeitnehmern stehen, kann ebenfalls ein Vorsteuerabzug in Betracht kommen. Voraussetzung hierbei ist, dass der Unternehmer selbst Leistungsempfänger und im Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung ist, die auf ihn lautet.

Nach § 15 Abs. 1a UStG sind Vorsteuerbeträge, die auf Kosten der privaten Lebensführung (§ 12 Abs. 1 EStG) entfallen, nicht abziehbar.

Die Vorsteuerbeträge für Reisekosten des Unternehmers und seines Personals, soweit es sich um Verpflegungskosten, Übernachtungskosten oder um Fahrtkosten für Fahrzeuge des Personals handelt, sind grundsätzlich abziehbar. Hierzu gilt Folgendes:

Vorsteuerabzug aus Übernachtungskosten

Der Unternehmer kann aus Rechnungen für Übernachtungen anlässlich einer Geschäftsreise des Unternehmers oder einer unternehmerisch bedingten Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers (Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit, Fahrtätigkeit, doppelte Haushaltsführung) unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen.

Wichtig

Rechnungsadressat muss der Unternehmer sein

Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist, dass der Unternehmer als Empfänger der Übernachtungsleistungen anzusehen ist und die Rechnung mit dem gesonderten Ausweis der Umsatzsteuer dementsprechend auf den Namen des Arbeitgebers ausgestellt ist. Dies gilt grds. für alle Rechnungen ungeachtet der Höhe des Gesamtbetrags.

Aus einer Kleinbetragsrechnung i. S. v. § 33 UStDV bis 150 EUR Gesamtbetrag kann jedoch der Vorsteuerabzug auch dann gewährt werden, wenn darin der Unternehmer nicht bezeichnet ist.

Vorsteuerabzug aus Verpflegungskosten

  • Verpflegungskosten des Unternehmers: Der Unternehmer kann aus Verpflegungskosten anlässlich einer Geschäftsreise den Vorsteuerabzug unter den weiteren Voraussetzungen des § 15 UStG in Anspruch nehmen, wenn die Aufwendungen durch Rechnungen mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer auf den Namen des Unternehmers bzw. durch Kleinbetragsrechnungen i. S. v. § 33 UStDV belegt sind.

Wichtig

Unangemessene Aufwendungen

Hierbei ist jedoch zu beachten, dass Aufwendungen, die die Lebensführung des Unternehmers berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind, vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen und insoweit die Vorsteuern nicht abziehbar sind.

  • Verpflegungskosten des Arbeitnehmers: In Fällen, in denen die Verpflegungsleistungen anlässlich einer unternehmerisch bedingten Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers vom Arbeitgeber empfangen und in voller Höhe getragen werden, kann der Arbeitgeber den Vorsteuerabzug hieraus in Anspruch nehmen, wenn die Aufwendungen durch Rechnungen mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer auf den Namen des Unternehmers oder durch Kleinbetragsrechnungen i. S. v. § 33 UStDV belegt sind.

12 Nicht abziehbare Vorsteuern nach § 15 Abs. 1b UStG

Verwendet der Unternehmer ein Grundstück sowohl für Zwecke seines Unternehmens als auch für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, ist die Vorsteuer im Zusammenhang mit diesem Grundstück vom Abzug ausge­schlossen, soweit sie nicht auf die Verwendung des Grundstücks für Zwecke des Unternehmens entfällt. Die Vorschrift schränkt den Vorsteuerabzug ein, berührt aber nicht das Zuordnungswahlrecht des Unternehmers nach § 15 Abs. 1 UStG.

Praxis-Beispiel

Gemischt genutztes Gebäude

Ein Unternehmer, der nur vorsteuerunschädliche Ausgangsumsätze ausführt, lässt zum 1.4.02 ein Einfamilienhaus fertig stellen. Die Herstellungskosten betragen insgesamt 300.000 EUR zzgl. 57.000 EUR Umsatzsteuer. Die Nutzfläche des Einfamilienhauses beträgt 200 qm. Der Unternehmer nutzt das Gebäude ab Fertigstellung wie geplant zu 40 % für seine vorsteuerunschädlichen Ausgangsumsätze und zu 60 % für private Wohnzwecke. Die laufenden Aufwendungen, die auf das gesamte Grundstück entfallen, betragen im Jahr 02 1.500 EUR zzgl. 285 EUR Umsatzsteuer. Der Unternehmer hat dem zuständigen Finanzamt schriftlich mitgeteilt, dass er das Grundstück im vollen Umfang seinem Unternehmen zugeordnet hat (Ausübung des Wahlrechts).

Der Unternehmer hat das Grundstück insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet und seine Zuordnungsentscheidung dokumentiert. Da der Unternehmer 60 % des Gebäudes für seine privaten nichtunternehmerischen Zwecke verwendet, ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1b UStG nur i. H. v. 22.800 EUR (57.000 EUR × 40 %) zulässig.

Da die laufenden Kosten nicht direkt der unternehmerischen bzw. privaten Nutzung des Grundstücks zugeordnet werden können, beträgt der Vorsteuerabzug aus den laufenden Aufwendungen nach dem Verhältnis der Nutzflächen 114 EUR (285 EUR × 40 %).

Sofern sich die Verwendung des teilunternehmerisch genutzten Grundstücks ändert, liegt eine Änderung der Verhältnisse i. S. d. § 15a UStG vor (§ 15a Abs. 6a UStG). Eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG ist nur möglich, soweit das Grundstück dem Unternehmensvermögen zugeordnet worden ist.

Wichtig

Anwendungszeitpunkt

Die vorstehende gesetzliche Einschränkung des Vorsteuerabzugs ist nicht anzuwenden auf Wirtschaftsgüter, die aufgrund eines vor dem 1.1.2011 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft worden sind oder mit deren Herstellung vor dem 1.1.2011 begonnen worden ist.

Als Beginn der Herstellung gilt bei Gebäuden, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird; bei baugenehmigungsfreien Gebäuden, für die Bauunterlagen einzureichen sind, der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.

13 Vorsteuerabzug für Fahrzeuge

Für Fahrzeuge gelten die gleichen Zuordnungsregeln wie für andere Gegenstände mit Ausnahme der gerade beschriebenen Grundstücke. Wird ein Pkw sowohl unternehmerisch als auch für nichtunternehmerische (private) Zwecke genutzt, ist für die Zuordnung zum Unternehmensvermögen Voraussetzung, dass das Fahrzeug zu mindestens 10 % für das Unternehmen genutzt wird. Maßgebend ist hierbei das Verhältnis der Kilometer unternehmerischer Fahrten zu den Jahreskilometern des Fahrzeugs. Wenn danach die 10-prozentige Mindestnutzung für unternehmerische Zwecke nicht erreicht wird, kann das Fahrzeug nicht dem Unternehmen zugeordnet werden. In Zweifelsfällen muss der Unternehmer dem Finanzamt die mindestens 10-prozentige unternehmerische Nutzung glaubhaft machen. Dies ist beispielsweise durch Aufzeichnung der Jahreskilometer des betreffenden Fahrzeugs und der unternehmerischen Fahrten (mit Fahrtziel und gefahrenen Kilometern) möglich (Fahrtenbuch).

Wichtig

Zweit- oder Drittfahrzeuge

Bei sog. Zweit- oder Drittfahrzeugen von Einzelunternehmern oder sog. Alleinfahrzeugen bei einer nebenberuflichen Unternehmertätigkeit ist regelmäßig davon auszugehen, dass diese Fahrzeuge zu weniger als 10 % unternehmerisch genutzt werden. Das Gleiche gilt bei Personengesellschaften, wenn ein Gesellschafter mehr als ein Fahrzeug privat nutzt, für die weiteren privat genutzten Fahrzeuge.

14 Vorsteuerabzug aus Vorbereitungshandlungen

Selbst bei einem sog. erfolglosen Unternehmer kann ein Vorsteuerabzug in Betracht kommen. Es muss aber jedenfalls eine ernsthafte wirtschaftliche Tätigkeit angestrebt werden.

15 Allgemeine Durchschnittssätze für den Vorsteuerabzug

Aus Gründen der Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens können bestimmte Gruppen von Unternehmern den Vorsteuerabzug nach allgemeinen Durchschnittssätzen berechnen (Vorsteuerpauschalierung). Der Vorsteuerabzug errechnet sich durch eine Multiplikation des Umsatzes des Unternehmers mit einem Faktor, der einer Anlage der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung zu entnehmen ist.

16 Aufzeichnungspflichten für den Vorsteuerabzug

Der Unternehmer ist allgemein zur Führung von Aufzeichnungen verpflichtet. Dies gilt auch für die Vorsteuern. Um hier die notwendige Nachprüfbarkeit zu gewährleisten, sind die Entgelte für steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen, die an den Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, und die darauf entfallende Steuer aufzuzeichnen. Ferner sind aufzuzeichnen: im Rahmen der Mindest-Istversteuerung die Entgelte und Vorsteuerbeträge aus Vorauszahlungen; die Bemessungsgrundlagen für die Einfuhr von Gegenständen sowie die Einfuhrumsatzsteuer; die Bemessungsgrundlagen aus innergemeinschaftlichen Erwerben sowie die Erwerbsteuer; in den Fällen des § 13b Abs. 1 UStG beim Leistungsempfänger die Angaben, die ansonsten der Leistungsgeber machen muss. Ist der Unternehmer nur teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt, müssen aus den Aufzeichnungen die Vorsteuerbeträge eindeutig und leicht nachprüfbar zu ersehen sein, die den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen ganz oder teilweise zuzurechnen sind.

17 Verfahren beim Vorsteuerabzug

Der abzugsberechtigte Unternehmer macht seinen Anspruch auf Vorsteuerabzug dadurch geltend, dass er in einer Steueranmeldung auf amtlichem Vordruck die in den jeweiligen Besteuerungszeitraum entfallenden abziehbaren Vorsteuerbeträge von der berechneten Steuer für seine Umsätze abzieht. Bei den Steueranmeldungen kann es sich um die Umsatzsteuer-Voranmeldung oder die Umsatzsteuererklärung handeln. Der sich dabei ergebende Saldo bildet bei höherer Umsatzsteuer die Umsatzsteuer-Zahllast und bei höherer Vorsteuer den Vorsteuerüberhang. Für nicht im Inland ansässige Unternehmer ist in den §§ 59–61a UStDV ein besonderes Verfahren zur Vergütung der Vorsteuerbeträge vorgesehen (Vorsteuervergütung).

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