Deckungsbeitragsrechnung

Deckungsbeitragsrechnung – Definition und Ermittlung

Was ist ein Deckungsbeitrag? – Kurze Begriffserklärung

Grundsätzlich versteht man unter einer Deckungsbeitragsrechnung ein speziell ausgestaltetes Teilkostenrechnungssystem, welches dazu dient, den Überschuss Ihrer Erlöse über bestimmte Teilkosten als Deckungsbeitrag auszuweisen. Sie können den Deckungsbeitrag ausgehend von Ihrem Erlös rückläufig errechnen.

1 Für was braucht man eine Deckungsbeitragsrechnung?

Es gibt Teilkostenrechnungssysteme, die auf folgenden Kosten aufbauen können:

    1. Ist-Kosten
    2. Normalkosten
    3. Plankosten

Sie sind dementsprechend dazu da, um entscheidungsrelevante Kosteninformationen für kurzfristige Problemstellungen zu erhalten, zum Beispiel:

  • Produktions- und Absatzprogrammgestaltung
  • Eigenerstellung oder Fremdbezug
  • Sortimentsplanung
  • Zusatzauftragsannahme
  • Ähnliche Problemstellungen

Vor allem dann, wenn Sie Ihr Betriebsergebnis planen und analysieren wollen, benötigen Sie einen Ergebnisaufbau nach dem Deckungsbeitragsprinzip.

2 Zwischen welchen Grundtypen unterscheidet man beim Deckungsbeitrag?

Teilkostenrechnungen können Sie als Kostenrechnungssysteme verstehen, bei denen Sie nicht alle Kosten automatisch den betrieblichen Leistungen zuordnen. Sie rechnen bei dieser Form ausschließlich Ihre volumenabhängigen (beschäftigungsabhängigen) Kosten (Grenzkosten, variable Kosten, Leistungskosten) den Leistungen bzw. Produkten zu. Mit Hilfe von Vollkostenrechnungen können Sie im Gegensatz dazu alle Kosten proportional zu Ihren betrieblichen Leistungen dazuzurechnen – auch diejenigen, die nicht volumenabhängig sind.

Alle übrigen – nicht volumenabhängigen Kosten – decken Sie mit Hilfe von Deckungsbeiträgen. Man unterscheidet hier zunächst zwischen zwei Grundtypen:

Grundtyp IGrundtyp II

 

  • Sie spalten die Kosten abhängig von Ihrer Beschäftigung in fixe und proportionale Kostenbestandteile auf.
  • Sie rechnen den Kostenträgern nur die proportionalen Kosten zu.
  • Sie haben die Möglichkeit, alle beschäftigungsabhängigen Kosten auf die Kostenträger zuzurechnen.
  • Berechnen Sie die nicht direkt zugerechneten Fixkosten als Gesamtblock, liegt eine einstufige Deckungsbeitragsrechnung vor, zerlegen Sie sie hingegen in verschiedene Teilblöcke, haben Sie es mit einer mehrstufigen Deckungsbeitragsrechnung zu tun.
  • Sie rechnen die Kosten nach dem Identitätsprinzip einem Zurechnungsobjekt (z.B. Kostenstellen, Kostenträger, Kostenträgergruppen, Aufträge, Projekte etc.) zu.
  • Sie rechnen alle Kosten lediglich als Einzelkosten zu.
  • Eine Zurechnung kann nur auf ein Zurechnungsobjekt erfolgen, bei dem eine Einzelkostenbeziehung vorliegt.
  • Sie können die Kosten in Abhängigkeit von ihrer Zurechenbarkeit relativ als Einzelkosten sehen.
  • Dieser Typ wird auch als relative Einzelkostenrechnung bezeichnet.

Deckungsbeitragsrechnung

3 Wie lässt sich der Deckungsbeitrag ermitteln?

Den Deckungsbeitrag können Sie folgendermaßen errechnen:

4 Was benötige ich, um eine Deckungsbeitragsrechnung aufzubauen?

Für den Aufbau einer Deckungsbeitragsrechnung können Sie grundsätzlich folgendermaßen vorgehen:

  1. Spalten Sie die Kosten auf.
  2. Im Rahmen der Kostenplanung können Sie diese bereits in beschäftigungsabhängige Kosten (variable Kosten) und beschäftigungsunabhängige Kosten (fixe Kosten) unterscheiden.
  3. Unterstellen Sie für variable Kosten einen linearen Kostenverlauf, also Proportionalität zur Beschäftigung.

Sie können davon ausgehen, dass Sie mit Hilfe dieses Schemas ein präzises Ergebnis erzielen können.

Achtung

Kostenzurechnung ist Hauptproblem

Die Kostenauflösung stellt das eigentliche Problem der Deckungsbeitragsrechnung dar. Die Aussagefähigkeit von Deckungsbeiträgen ist nur dann gegeben, wenn es gelingt, Bezugsgrößen zur Messung der Beschäftigung und deren Veränderung zu finden und eine ausreichend genaue Aufsplittung der Kosten als fix oder proportional erfolgen kann. Sofern eine mehrstufige Untergliederung des Fixkostenblocks erfolgen soll, ist es darüber hinaus erforderlich, die fixen Kosten in zurechenbare Teilblöcke zu untergliedern. Dies kann beispielsweise erfolgen nach Produktgruppen, nach Bereichen, nach Regionen etc.

Für den Aufbau einer Deckungsbeitragsrechnung mit relativen Einzelkosten sind die Kosten in Leistungskosten und Bereitschaftskosten zu unterscheiden. Leistungskosten sind dabei direkt den einzelnen Produkten, Aufträgen, Kostenträgern zurechenbar. Bereitschaftskosten müssen ihrerseits unterschieden werden, inwieweit sie zumindest einer Produktgruppe, einem Bereich, einer Region zugerechnet werden können.

Solche Bereitschaftskosten werden als Bereitschaftskosten I bezeichnet. Bereitschaftskosten, die nur dem Gesamtunternehmen als Einzelkosten zugerechnet werden können, fallen in die Kategorie der Bereitschaftskosten II. Im Unterschied zum vorher dargestellten Typ der Deckungsbeitragsrechnung (einstufig oder mehrstufig) steht bei der Einzelkostenrechnung nicht das Verhalten der Kosten zur Beschäftigung im Vordergrund, sondern deren Zurechenbarkeit.Es sei darauf hingewiesen, dass Deckungsbeitragsrechnungen des ersten Typs vorwiegend in Fertigungsunternehmen eingesetzt werden können. Deckungsbeitragsrechnungen des zweiten Typs weisen Vorteile beim Einsatz in Dienstleistungsunternehmen auf.

5 So geht man beim Aufbau einer Deckungsbeitragsrechnung vor!

Der Aufbau der Deckungsbeitragsrechnung soll jeweils an einem Beispiel dargestellt werden.

5.1 Einstufige Deckungsbeitragsrechnung

Praxis-Beispiel

Einstufige Deckungsbeitragsrechnung

Für das Beispiel wird die Ergebnisplanung eines Unternehmens mit insgesamt 7 Produkten Nr. 1 bis Nr. 7 zugrunde gelegt. Die Produkte 1, 2 und 3 sind in Produktgruppe A, die Produkte 4 und 5 in Produktgruppe B und die Produkte 6 und 7 in Produktgruppe C zusammengefaßt.

Die Ergebnisrechnung ist nach dem Umsatzkostenverfahren aufgebaut. Die variablen Kosten sind nach den Bereichen Material, Fertigung und Vertrieb unterschieden.

Einstufige Deckungsbeitragsrechnung

Abb. 1: Einstufige Deckungsbeitragsrechnung

Im Beispiel wird deutlich, dass Produkt 4 seine direkt zugerechneten variablen Kosten nicht deckt. Dieses Produkt stellt einen Verlustartikel dar. Sofern keine Verbundrestriktionen bestehen, wäre dieses Produkt zur Ergebnisverbesserung aus dem Programm zu nehmen.

5.2 Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

Praxis-Beispiel

Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

Das zuvor herangezogene Beispiel ist zu einer mehrstufigen Fixkostendeckungsrechnung ausgebaut. Es wird davon ausgegangen, dass die Produktgruppen A und B der Region Inland und die Produktgruppe C der Region Export zuzuordnen sind. Die Fixkosten von insgesamt 4.200 EUR sind in produktgruppenbezogene Fixkosten, regional zuzuordnende Fixkosten und in einen Restblock, der dem Gesamtunternehmen zugeordnet werden muss, unterteilt. Der Deckungsbeitrag wird in mehrere Deckungsbeiträge zerlegt. Deckungsbeitrag I entspricht dem Deckungsbeitrag bei der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung. Der Deckungsbeitrag II gibt die Kostendeckung über variable Kostenbestandteile und produktgruppenfixe Kosten wieder. Der Deckungsbeitrag III gibt Auskunft, inwieweit nach Deckung der regional bezogenen Fixkosten noch Deckung für die unternehmensfixen Kosten besteht. Der Deckungsbeitrag IV entspricht dem Gewinn.

Abb. 2: Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

Abb. 2: Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

5.3 Deckungsbeitragsrechnung mit Leistungs- und Bereitschaftskosten

Praxis-Beispiel

DBR mit Leistungs- und Bereitschaftskosten

Im folgenden Beispiel ist die Ergebnisplanung auf Deckungsbeitragsbasis für ein Unternehmen mit drei Profit-Centern A, B, C und einem Cost-Center abgebildet. Das Ergebnis wurde nach dem Gesamtkostenverfahren ermittelt. Die den einzelnen Aufträgen zurechenbaren Kosten sind in den Leistungskosten der Profit-Center zusammengefasst. Die Bereitschaftskosten werden sowohl den Profit-Centern als auch dem Cost-Center zugeordnet. Die Bereitschaftskosten II sind ausschließlich dem Cost-Center zugeordnet. Der Deckungsbeitrag III ergänzt um die neutralen Positionen und um die Bewertungsunterschiede der Kostenrechnung zur Finanzbuchhaltung ergibt den Gewinn der GuV-Rechnung.

Abb. 3: Deckungsbeitragsrechnung mit Leistungs- und Bereitschaftskosten

Abb. 3: Deckungsbeitragsrechnung mit Leistungs- und Bereitschaftskosten

6 So wendet man die Deckungsbeitragsrechnung an!

Die Anwendung der Deckungsbeitragsrechnung lässt sich für eine Vielzahl von Entscheidungs- oder Analysethemen darstellen. Einige Themen sollen herausgegriffen werden:

  • Gewinnschwellenanalyse Bei der Gewinnschwellenanalyse (vgl. Stichwort Break-even-Analyse) geht es darum, diejenigen Produkt-/Leistungsmengen oder denjenigen Umsatz zu bestimmen, bei denen oder bei dem Kostendeckung besteht. Allgemein ausgedrückt soll analysiert werden, welche Sensitivität der Gewinn im Hinblick auf die Umsatz- und Kostenparameter Absatzmenge, Verkaufspreis, variable Stückkosten und Fixkosten aufweist. Für Planungsüberlegungen ist die Kenntnis der Schwellenwerte zur Abgrenzung des Verlustbereichs und des Gewinnbereichs interessant.
  • Bestimmung von Preisuntergrenzen Preisuntergrenzen bestimmen den Preis, den ein Unternehmen in betimmten Situationen als Angebotspreis fordern muss. Als Preisuntergrenzen werden üblicherweise unterschieden: eine kostenorientierte Preisuntergrenze, eine erfolgsorientierte Preisuntergrenze und eine liquiditätsorientierte Preisuntergrenze. Bei Einbeziehung des Zeithorizonts kann zwischen kurz- und langfristiger Preisuntergrenze unterschieden werden.

Die kostenorientierte Preisuntergrenze für ein Produkt ist kurzfristig durch die variablen Kosten bestimmt. Werden nur die variablen Kosten gedeckt, so werden keine Deckungsbeiträge zur Fixkostendeckung erwirtschaftet. Es kann davon ausgegangen werden, dass kurzfristig auf Deckung der vollen Kosten – als Ausnahmefall – verzichtet werden kann. Anders betrachtet kann insbesondere im Mehrproduktfall die Deckung der fixen Kosten über die Summe aller Deckungsbeiträge erzielt werden, so dass beim einzelnen Produkt auf Vollkostendeckung verzichtet werden kann.

Als langfristige kostenorientierte Preisuntergrenze sind die vollen Kosten eines Produkts zu sehen, d. h. fixe und variable Kosten. Der Deckungsbeitrag des Produkts muss langfristig ausreichen, auch die fixen Kosten zu decken.

Die kurzfristige erfolgsorientierte Preisuntergrenze unterscheidet sich von der kostenorientierten Preisuntergrenze, wenn Engpässe auftreten. Sofern Engpässe vorliegen, sind unter Erfolgsgesichtspunkten die Deckungsbeiträge in bezug auf den vorliegenden Engpass zu maximieren. Der Engpass ist so zu belasten, dass die Summe der Deckungsbeiträge möglicht groß wird. Engpasssituation bedeutet aber, dass nicht alle Produkte in der gewünschten Absatzhöchstmenge zur Verfügung gestellt werden können, sondern dass eine Beschränkung vorgenommen werden muss. Als Entscheidungskriterium treten als Preisuntergrenze neben die variablen Kosten zusätzliche Opportunitätskosten. Diese Opportunitätskosten beinhalten stets durch die Engpasssituation entgangene Deckungsbeiträge. Für den Fall eines Engpasses lassen sich die Opportunitätskosten über die relativen Deckungsbeiträge je Engpasseinheit bestimmen, bei Vorliegen mehrerer, wechselnder Engpässe kann die Bestimmung nur mit Hilfe mathematischer Optimierungsmodelle erfolgen (lineare Programmierung).

Langfristig gesehen ist auch unter Erfolgsgesichtspunkten die Preisuntergrenze nur durch Deckung der vollen Kosten gekennzeichnet. Wird bei der Bestimmung von Preisuntergrenzen der Liquiditätszeitpunkt in den Vordergrund gestellt, so sind all diejenigen Kostenbestandteile – variable Kosten und fixe Kosten –, denen kurzfristige Auszahlungen entsprechen, in die Preisuntergrenze einzubeziehen.

6.1 Preisbildung mit Solldeckungsbeiträgen

Sofern die Festlegung von Verkaufspreisen auf der Basis von Kosten erfolgen kann oder so gebildete Preise als Vergleich zu vom Markt vorgegebenen Preisen herangezogen werden sollen, spielen die Deckungsbeiträge der Produkte eine große Rolle.

Auf Basis kalkulierter Selbstkosten wird der Preis i. d. R. durch die Preisformel

db = Prozentualer Deckungsbeitragszuschlag (1+g)
100

g = kalkulatorischer Gewinnzuschlag in % festgelegt.

In die Selbstkosten der Preiskalkulation gehen Kalkulationssätze ein, die auf der geplanten, ggf. einer normalen Beschäftigung beruhen. Bei Vollkostenkalkulation sind die Kalkulationssätze vom gewählten Beschäftigungsniveau abhängig. Die mit obiger Preisformel gebildeten Preise werden sich dementsprechend mit der zugrunde gelegten Beschäftigung verändern.

Auch bei Annahme einer Preisabsatzfunktion gelingt es aber nicht, durch Verknüpfung von Preisen, die mit obiger Preisformel berechnet werden, und Absatzverlauf die wirtschaftlich richtigen (optimalen) Preise zu finden.

Letztlich kann festgehalten werden, dass bei Preisbildung über den Markt aufgrund von Angebot und Nachfrage kein eindeutiger Zusammenhang zwischen Selbstkosten und erzielbaren optimalen Preisen besteht. Anders formuliert bedeutet dies, dass das Dilemma der Preispolitik darin besteht, dass sich marktgerechte Preise weder über Vollkostenkalkulationen der Selbstkosten noch über Preisabsatzfunktionen bestimmen lassen.

Es bleibt zu prüfen, inwieweit eine Ableitung von Preisen mit Hilfe von Teilkostenrechnungen erfolgen kann, die auf dem Deckungsprinzip beruhen. Für die Bildung der Verkaufspreise gilt dann

Verkaufspreis = kalkulierte proportionale Selbstkosten (1 +db)
100

Der Deckungsbeitragszuschlag ist dabei als Deckungsbedarf aus der Planung abzuleiten.

Umsatz
– proportionale Selbstkosten (Grenzselbstkosten/Leistungskosten)
Deckungsbeitrag
– Fixkosten (Bereitschaftskosten)
= Gewinn

Die fixen Kosten (Bereitschaftskosten) und der Gewinn stellen dabei den Deckungsbedarf dar, der über den Deckungsbeitragszuschlag abgedeckt werden muss. Im Gegensatz zur Preisbildung auf Basis der vollen Selbstkosten enthalten die proportionalen Selbstkosten keine (willkürlich) geschlüsselten (proportionalisierten) Fixkosten (Bereitschaftskosten) und sind von Beschäftigungsschwankungen und von der Wahl der zugrunde gelegten Planbeschäftigung unabhängig. Die Festlegung des Deckungsbeitragszuschlags stellt das eigentliche Problem dar. Sofern die Deckungsbeitragszuschläge produkt- oder produktgruppenbezogen unter Berücksichtigung der Marktgegebenheiten festgelegt werden, ergibt sich eine Flexibilität für den kalkulatorischen Ausgleich. Damit wird eine bewegliche Preispolitik möglich. Es wird vermieden, dass Fixkosten die Produkte schematisch belasten. Dabei darf natürlich nicht vergessen werden, dass das gesamte benötigte Deckungsvolumen in die Preiskalkulation einfließt. Problematisch wird die Interpretation der Preisbildung nach der Formel dann, wenn die proportionalen Selbstkosten als Preisuntergrenze gesehen und die Deckungsbeiträge als Gewinne interpretiert werden. Dieser Fehler ist zu vermeiden, wenn die Bestimmung der Verkaufspreise im Zusammenhang mit der Absatzplanung und der Kostenplanung durchgeführt wird. Den einzelnen Produkten sind marktgerechte Soll-Deckungsbeiträge zuzuordnen. Die Zielsetzung muss sein, dass die Summe der Soll-Deckungsbeiträge mit der Summe des Deckungsbedarfs, d. h. der Summe der Fixkosten, und dem Gewinnanspruch abgestimmt werden muss.

6.2 Zusammenstellung des Produktions- und Absatzprogramms

Bei der Zusammenstellung des Sortiments/Produktionsprogramms ist ein Unternehmen bestrebt, dieses so zu wählen, dass mit dem ausgewählten Programm ein möglichst hoher Gewinn erzielt werden kann. Kurzfristig, d. h. auf der Basis der aktuell vorhandenen Produktionsbedingungen, erfolgt dies über die Deckungsbeiträge der Produkte. Es geht um die Frage, welche Produkte bevorzugt zu behandeln sind und welche Produkte gegebenenfalls sogar aus dem Programm gestrichen werden müssen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass in besonderen Situationen wie Einführung neuer Produkte oder Nachfrageverbund verschiedener Produkte zusätzliche Überlegungen einbezogen werden müssen und eine reine Optimierung auf Basis von Deckungsbeiträgen nicht möglich ist.

Für die kurzfristige Programmauswahl lassen sich zwei Situationen unterscheiden. Liegen keine Engpässe vor, so sind alle Produkte mit einem positiven Stückdeckungsbeitrag ins Programm aufzunehmen. Das Programm wird nur durch die von der Nachfrage bestimmten Absatzhöchstmengen begrenzt. Produkte mit negativem Stückdeckungsbeitrag werden nicht ins Programm aufgenommen.

Praxis-Beispiel

Programmentscheidung
Im folgenden Beispiel ist zu entscheiden, welche der Produktarten A, B, C, D, E, F ins Programm aufzunehmen sind. Sofern Absatzhöchstmengen und Grenzselbstkosten bekannt sind, ist die Entscheidung mit der Abb. 4 zu treffen:

Abb. 4: Programmentscheidung über den Stückdeckungsbeitrag

Abb. 4: Programmentscheidung über den Stückdeckungsbeitrag

Produkt C erwirtschaftet einen negativen Stückdeckungsbeitrag und damit mit jedem verkauften Stück einen zusätzlichen Verlust. Bleibt Produkt C im Programm, so ergibt sich ein Gesamtdeckungsbeitrag von 144.119 EUR und ein Gewinn von 59.119 EUR. Mit Streichung der Produktart C kann der Gewinn auf 62.719 EUR gesteigert werden.

Bei Engpässen im Fertigungsbereich ist die verfügbare Kapazität der einzelnen Fertigungsstellen zu berücksichtigen. Liegt z. B. ein Fertigungsengpass in einer Stelle vor, so ist die Optimierung des Programms auf diesen Engpass hin auszurichten. Für das Beispiel wird angenommen, dass die Fertigung in einer Stelle durch die Kapazität von 90.000 Min. zum Engpass wird. Die Bestimmung des optimalen Programms hat dann über die Stückdehnungsbeiträge pro Engpassminute zu erfolgen.

EngpassbelastungKapazitätsbelastung
ProdukteMin./StückMin.
A6,325.200
B4,512.600
C2,6
D1,813.500
E5,711.970
F10,050.000
benötigte Kapazität113.270
vorhandene Kapazität90.000
Fehlkapazität23.270
AbsatzhöchstmengeStückdeckungsbeitragDB pro Min.Rangfolge
ProdukteStückEUR/StückEUR/Min.
A4.0008,421,33653
B2.8002,930,65114
C
D7.5009,505,27781
E2.1007,851,37722
F5.0003,620,36205

Tab. 6: Kapazitätsorientierte Programmentscheidung

Optimales Programm
AbsatzhöchstmengeEngpassbelastungEngpassbelastung gesamtEngpassbelastung gesamtDB pro Min.DB Volumen
ProdukteRangStückMin./StückMin.Min. kum.EUR/Min.EUR
D17.5001,813.50013.5005,277871.250
E22.1005,711.97025.4701,377216.485
A34.0006,325.20050.6701,336533.680
B42.8004,512.60063.2700,65118.204
F52.67310,026.73026.7300,36209.676
90.00090.000139.295
Fixkosten85.000
Gewinn54.295

Tab. 6: Programmoptimierung

Durch die begrenzte Kapazität kann die Produktart F nicht in voller Menge, sondern nur mit 2.673 Stück ins Programm aufgenommen werden.

7 Literaturhinweis

Kilger/Pampel/Vikas, Flexible Plankosten und Deckungsbeitragsrechnung, 13. Aufl., 2012