Gesamtkostenverfahren

Die Begriffsklärung

Der Erfolg eines Unternehmens lässt sich mit Hilfe des Jahresabschlusses und mittels kurzfristiger Erfolgsrechnungen, die jeden Monat erstellt werden, abbilden. Im Zuge dessen werden Kosten und Leistungen verglichen. Hierfür gibt es generell zwei Möglichkeiten:

  1. Umsatzkostenverfahren
  2. Gesamtkostenverfahren

Bei der ersten Methode dienen die verkauften Produkte als Basis der Erfolgsermittlung. Dagegen wird beim Gesamtkostenverfahren die Gesamtleistung eines Betriebs betrachtet. Für den Jahresabschluss nutzen die meisten Unternehmen in Deutschland das Gesamtkostenverfahren. Dennoch setzen immer mehr Firmen – speziell mit internationaler Ausrichtung – begleitend auf das Umsatzkostenverfahren oder ersetzen das Gesamtkostenverfahren durch dieses. Für die Erfolgsbewertung essenziell ist dennoch nach wie vor das Gesamtkostenverfahren.

Wie werden schwankende Leistungen bei der Erfolgsrechnung berücksichtigt?

Der Erfolg oder Misserfolg eines Unternehmens in der freien Wirtschaft wird durch den Umsatz dargestellt. Dieser entwickelt sich in den meisten Fällen jedoch nicht konstant. Er kann z. B. von Monat zu Monat zu- oder abnehmen. Dafür gibt es einige Gründe, wie beispielsweise:

  1. Das Verhalten aller anderen Teilnehmer am Markt: Die Entscheidungen der Konkurrenz können Einfluss auf den Umsatz haben.
  2. Saisonbedingte Nachfrageschwankungen: Die jeweilige Wetterlage sowie die Urlaubszeit sind zwei Faktoren, die sich mit Blick auf den Produktabsatz nur schwer beeinflussen lassen.
  3. Nicht-fristgerechte Auftragsabwicklung: Ursachen für Verschiebungen bei der Auslieferung können Wünsche des Kunden oder die gängige Unternehmenspraxis sein.

Aus technischer Sicht strebt jedes Unternehmen danach, die eigenen Kapazitäten so ausgeglichen wie möglich auszunutzen. Nur so ist ein optimaler Fixkosteneinsatz möglich. Umsatzeinbrüche lassen sich außerdem durch Spitzen ausgleichen. So kann man mit einem kleineren Kapazitätsumfang sowie mit niedrigen Fixkosten immer noch die gleichen Leistungen erwirtschaften. Das ist jedoch nur möglich, wenn ein Unternehmen kontinuierlich Bestände auf- bzw. abbaut.

Um den mangelnden Austausch zwischen der Betriebsleistung und dem Unternehmenserfolg in der Erfolgsrechnung auszugleichen, kommt schließlich die Kostenrechnung ins Spiel. Mit Hilfe des Gesamtkostenverfahrens wird die Synchronisation verbessert, indem die gesamte Unternehmensleistung während einer Periode kalkuliert und anschließend den jeweiligen Gesamtkosten (geordnet nach Kostenarten) gegenübergestellt wird.

Wie wird die Unternehmensleistung kalkuliert?

Im Rahmen des Gesamtkostenverfahrens umfasst die Unternehmensleistung zum einen die Nettoumsätze und zum anderen die Bestandsveränderung von fertigen sowie halbfertigen Produkten und Artikeln. Um den Nettoumsatz zu ermitteln, werden vom fakturierten Umsatz Nachlässe wie Rabatte, Preisminderungen, Skonto oder Boni abgezogen. Zudem gibt ein Blick in die Kontenübersicht der Finanzbuchhaltung Aufschluss.

Tipp für die Praxis: Planwerte nutzen!

Diese Methode eignet sich besonders für den Fall, wenn die Erfolgsrechnung kurzfristig fertigstellt werden muss. Da zu diesem Zeitpunkt aber noch nicht alle Zahlungseingänge eingegangen sind und somit auch das Skonto nicht exakt berechnet werden kann, sind Planwerte eine gute Option, um Erlösschmälerungen zu berücksichtigen.

Die Ermittlung von Bestandveränderungen gestaltet sich dagegen nicht so einfach. Komplex ist speziell die korrekte Bestandsbewertung von fertigen und halbfertigen Erzeugnissen. Das Gesetz sowie die betriebswirtschaftlichen Grundlagen räumen dem jeweiligen Kostenrechner jedoch ein paar Freiräume ein:

  • Möglichkeit 1: Die Bestandermittlung bei fertigen und halbfertigen Erzeugnissen erfolgt mit Hilfe von Bewertungen und der Inventur. Die Schwierigkeit bei größeren Aufträgen ist jedoch, dass auch Aufträge, die noch „in Arbeit“ sind, registriert werden müssen.
  • Möglichkeit 2: Firmen beurteilen jeweils ihre einzelnen Artikel. Grundlage sind in diesem Fall die Kosten der Herstellung. Ausgenommen sind bei dieser Variante jedoch sogenannte „Vertriebsgemeinkosten“. Verwaltungsgemeinkosten dürfen nur anteilig bewertet werden.
  • Möglichkeit 3: Alle Bestandsveränderungen werden mit Blick auf halbfertige und fertige Artikel als Summe in der Erfolgsrechnung aufgeführt. In der Praxis werden die Veränderungen der Bestände von der Buchhaltung verbucht.

Tipp für die Praxis: Steuerung der Bestände bei kurzfristiger Erfolgsrechnung

Müssen Bestände im Zuge einer kurzfristigen Erfolgsrechnung bewertet werden, gibt es keine rechtlichen Vorschriften. Dennoch ist es ratsam, klare sowie langfristige Regeln, die zuvor mit der Geschäftsführung abgestimmt wurden, einzuführen. So dürfen beispielweise die Vertriebskosten von Aufträgen, die zwar verkauft wurden, aber noch in Produktion sind, mit in die Bewertung einfließen. Aufgrund der Möglichkeit zur Bewertung von Beständen und noch unfertigen Aufträgen, unterscheidet sich die deutsche Rechnungslegung stark von der IFRS.

Wie werden die Kosten ermittelt?

Im Fall des Gesamtkostenverfahrens werden pro Periode die Betriebsleistungen mit den Gesamtkosten verglichen. Die Gegenüberstellung ist nach den jeweiligen Kostenarten untergliedert. Damit ist es möglich, auf die Kostendaten aus Klasse 4 der Buchhaltungskosten zurückzugreifen. Zuvor muss jedoch eine zeitliche Abgrenzung vorgenommen werden. Für eine monatliche Erfolgsrechnung, die kurzfristig anfällt, ist dieses Vorgehen jedoch mit großem Aufwand verbunden.

Kosten und Leistungen werden am besten in einer Tabelle miteinander verglichen. Mann kann die Gegenüberstellung aber auch mit Hilfe von Konten vornehmen. In der Praxis wird diese Methode aber sehr selten angewandt, weil speziell die Informationsempfänger aus der Erfolgsrechnung aufgrund fehlender buchhalterischer Kenntnisse besser mit einer Tabelle als mit einem Konto umgehen können.

Praxis-Beispiel

Mögliche Aussagen und Interpretationen

Die unten stehende Tabelle zeigt die Daten eines Unternehmens, das über eine Kapazität von 1 Mio. Stück pro Periode verfügt. Diese wird in allen 3 Perioden komplett ausgenutzt. Das führt zu identischen Kosten in allen Zeitabschnitten. Der Absatz schwankt im Zeitverlauf, der Verkaufspreis beträgt 1 EUR/Stück. Die in der Periode 1 nicht verkauften Produkte werden mit 0,75 EUR/Stück bewertet und auf Lager genommen. Der Verkauf erfolgt in Periode 2.

Periode 1Periode 2Periode 3
StückEURStückEURStückEUR
Umsatzerlöse (netto)800.000800.0001.200.0001.200.0001.000.0001.000.000
+/- Bestandsveränderungen200.000150.000-200.000-150.00000
Gesamtleistung1.000.000950.0001.000.0001.050.0001.000.0001.000.000
Materialkosten500.000500.000500.000
Personalkosten300.000300.000300.000
Gebäudekosten50.00050.00050.000
Marketingkosten50.00050.00050.000
Sonstige Kosten25.00025.00025.000
Summe Kosten925.000925.000925.000
Ergebnis25.000125.00075.000

Tab. 1: Beispiel einer Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren über drei Perioden

Interpretation des Ergebnisses

Die Periode 3 zeigt das zu erwartende Ergebnis, wenn die Produktions- und die Absatzmenge identisch sind. Die Gesamtleistung beträgt dann 1.000.000 EUR, die Kosten wie in allen Perioden 925.000 EUR. Das Ergebnis kann mit 75.000 EUR leicht berechnet werden. Die Leistung des Unternehmens in Stück gemessen ist in der Periode 1 identisch mit der Periode 3. Da jedoch 20 % der Produktion nicht verkauft wurden, sinkt der Gewinn auf 25.000 EUR. Der Grund dafür liegt darin, dass die Bestandserhöhung nur mit den Herstellkosten bewertet wird und nicht mit dem Verkaufspreis.

Der Bestand von 200.000 Stück wird in Periode 2 verkauft. Damit sinkt der Bestand um 150.000 EUR (200.000 Stück × 0,75 EUR/Stück). Da ein Erlös von 200.000 EUR erzielt werden konnte, kommt es in dieser Zeiteinheit zu einem zusätzlichen Gewinn von 50.000 EUR, der sich im Ergebnis von 125.000 EUR zeigt. Im Durchschnitt ergibt sich auch in den Perioden 1 + 2 der Gewinn von 75.000 EUR/Periode, der bei gleichmäßigem Verkauf zu erwarten gewesen wäre.

In diesen Ergebnissen zeigt sich die Abhängigkeit des Unternehmens vom Markt. Obwohl in allen Perioden die betriebliche Produktionsleistung identisch ist, schwankt das Ergebnis. Ob diese Schwankungen die reale wirtschaftliche Situation korrekt wiedergeben, ist zweifelhaft. So kann die Bestandserhöhung am Ende der Periode 1 darauf zurückzuführen sein, dass ein Großauftrag am letzten Tag der Periode fertig gestellt und damit in den Bestand übernommen wurde. Am nächsten Tag, bereits in Periode 2, erfolgt die Auslieferung und damit die Fakturierung. Es zeigt sich, dass die großen Veränderungen im Ergebnis von kleinen, alltäglichen Gegebenheiten abhängen können.

Praxis-Tipp

Verwendung von kumulierten Werten

Versuchen Sie vor allem bei großen Schwankungen in Ihrer Erfolgsrechnung zunächst ähnliche Situationen und Gründe zu finden. Die Praxis zeigt, dass dies gerade in der monatlichen Rechnung häufig der Grund für überproportionale Schwankungen ist. Ein Weg, diese Veränderungen im Laufe der Zeit auszugleichen, ist die Verwendung von kumulierten Werten. Damit werden zumindest die Schwankungen der Vergangenheit aufgefangen. Sie erhalten schneller einen realistischen Eindruck ihrer Erfolgsrechnung.

Welche Vor- und Nachteile bietet das Gesamtkostenverfahren?

Die Ergebnisse des Gesamtkostenverfahrens bedürfen einer eigenen Interpretation. Auch wenn die Werte sich durch unterschiedliche Entwicklungen bei mehreren Produkten in vielen Unternehmen ausgleichen, kann die im Beispiel geschilderte Situation jeden Kostenrechner treffen. Dennoch findet sich das Gesamtkostenverfahren in vielen deutschen Unternehmen. Neben weiteren Nachteilen verfügt diese Methode der Erfolgsermittlung auch über einige Vorteile:

  • Nachteilig wirkt sich vor allem in kleinen Unternehmen aus, dass der Bestand für jede Periode (in der Regel ein Monat) ermittelt werden muss. Dazu ist eine Inventur notwendig oder ein funktionierendes Warenwirtschaftssystem.
  • Die Daten der Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren können nicht ohne weiteres in die Kalkulation übernommen werden, da die Werte nicht produktbezogen sind.
  • Vorteilhaft wirkt sich aus, dass die für die Erfolgsrechnung nach dem Gesamtkostenverfahren benötigten Daten aus der Buchhaltung ohne Umrechnung und Verteilungen genutzt werden können. Damit stehen die Werte schnell zur Verfügung.
  • Das Gesamtkostenverfahren kann in das Kontensystem der Buchhaltung integriert werden.
  • Das Verfahren ist rechnerisch sehr einfach.

Praxis-Tipp

Gesamtkostenverfahren für kleine Betriebe besser geeignet

Immer mehr Unternehmen müssen ihre Abschlüsse nach den internationalen Rechnungslegungsstandards IFRS erstellen. Diese verwenden das Umsatzkostenverfahren. Das Gesamtkostenverfahren ist jedoch wegen seiner einfachen Handhabung für kleine Betriebe und für die Einführung von Erfolgsermittlungssystemen zunächst besser geeignet. Sie sollten dies bei der Entscheidung für eines der Verfahren berücksichtigen.