Kostenträgerrechnung

Kostenträgerrechnung Definition

Klärung des Begriffs:

Produkte oder Leistungen, die in einem Unternehmen hergestellt werden und denen bestimmte Kosten zugeordnet werden, nennt man Kostenträger. In diese Kategorie fallen geheimhin sogenannte „Absatzleistungen“, also vor allen Dingen Dienstleistungen oder Erzeugnisse aller Art. Um die Kontrolle der Kosten übersichtlicher zu gestalten, ist es aber auch möglich, umfassende Projekte als Kostenträger zu bezeichnen. Einem Kostenträger werden diejenigen Kosten zugeordnet, die durch ihn im Laufe der Leistungserstellung angefallen sind.

Jede Kostenrechnung beinhaltet traditionell eine Kostenträgerrechnung. Weitere wichtige Vorgänge sind in diesem Zusammenhang:

  • Kostenartenrechnung
  • Kostenstellenrechnung (Zuordnung des Leistungsorts)
  • Kostenträgerrechnung (Verrechnung der Kosten mit den jeweiligen Produkten)

Wozu dient die Kostenträgerrechnung?

Um eine aussagekräftige Kostenrechnung ganz traditionell aufzubauen, führt im Zuge der optimalen Preiskalkulation kein Weg an der Kostenverrechnung auf die jeweiligen Produkte vorbei. Sie soll die Frage „Wofür sind die Kosten überhaupt entstanden?“ beantworten, damit für Unternehmer ersichtlich wird, welcher Verkaufspreis adäquat ist – nicht nur um kostendeckend zu arbeiten, sondern auch, um zusätzliche Gewinne zu erwirtschaften. Da sich Märkte aber mittlerweile stark käuferorientiert entwickelt haben, ist dieser Zweck mittlerweile eher zweitrangig. Für den Großteil der Produkte werden heutzutage Marktpreise angesetzt. Dadurch übernimmt die Kostenträgerrechnung eine Kontrollfunktion, mit der sich folgende Informationen ermitteln lassen:

  • Ist der am Markt gängige Preis angemessen? (Ersichtlich aus der Gegenüberstellung von Produkt und den jeweiligen Kosten)
  • Wie hoch sind die Selbstkosten im Rahmen von öffentlichen Aufträgen?
  • Wie sind die Herstellkosten zu bewerten?

Wie läuft die Kostenzurechnung ab?

Die Trennung von Einzel- und Gemeinkosten erfolgt zunächst in der Kostenartenrechnung. Dagegen umfassen Kostenträgereinzelkosten alle Aufwendungen, welche direkt einem bestimmten Produkt zuordenbar sind, wie z. B.:

  • Material für die Fertigung
  • Sondereinzelkosten (beispielsweise Frachtkosten)

Verwaltungskosten fallen dagegen in die Kategorie der Kostenträgergemeinkosten und sind einem Produkt nicht direkt zurechenbar. Deshalb werden sie einer bestimmten Kostenstelle zugeordnet und anschließend auf die jeweiligen Kostenträger aufgeteilt. Vorausgesetzt wird hierbei, dass die Kosten der Kostenstellen vom jeweiligen Kostenträger anteilig in Anspruch genommen werden. Dieser Vorgang entspricht einer „Kostenüberwälzung“ auf das jeweilige Produkt, basierend auf der Vollkostenrechnung.

Was versteht man unter Vollkosten- und Teilkostenrechnung?

Je nachdem wie hoch der Kostenumfang ist, der den jeweiligen Kostenträgern zugeordnet wird, wird zwischen Voll- und Teilkostenrechnung unterschieden.

  1. Vollkostenrechnung:

Hier fallen pro Kostenträger Einzelkosten sowie der jeweilige Anteil an den Gemeinkosten an. Aus Produktperspektive ist dieses Vorgehen mit Blick auf die Verursachung nicht gerecht. Dennoch lassen sich hierdurch langfristige Perspektiven ableiten. Schließlich sollten alle Kosten eines Unternehmens abgedeckt sein. Dafür sind jedoch nicht einzelne, sondern alle Kostenträger als Ganzes verantwortlich. Dennoch eignet sich die Vollkostenrechnung nicht für die Preiskalkulation.

  1. Teilkostenrechnung:

Bei dieser Vorgehensweise werden variable und Fixkosten klar getrennt. Pro Kostenträger fallen jedoch nur die variablen Kosten an. Die Fixkosten werden dagegen den Gesamtkosten des Unternehmens zugerechnet (bekannt als Direct Costing) oder in diverse Stufen eingeteilt. Aus der Differenz mit dem Verkaufspreis lässt sich so der Deckungsbeitrag ermitteln. Die Teilkostenkalkulation ist grundsätzlich relevant für kurzfristige Unternehmensentscheidungen. Dadurch wird zusätzlich zu den Grenzkosten eine weitere Kostenträgereinheit bewertet. So lässt sich beispielweise einfacher entscheiden, ob sich die Zusage zu einem zusätzlichen Auftrag rentiert.

Da beide Systeme unterschiedliche Aufgaben erfüllen, ist es wichtig, die Kostenrechnung so zu konstruieren, dass die Kostenträgerrechnung problemlos mit beiden Methoden erledigt werden kann.

Woraus besteht eine Kostenträgerrechnung?

In den meisten Fällen besteht eine Kostenträgerrechnung aus zwei Teilen:

  1. Kostenträgerstückrechnung (hier findet die Kalkulation statt)
  2. Kostenträgerzeitrechnung (befasst sich mit der Erfolgsrechnung)

Was passiert in der Kostenträgerstückrechnung?

Im Zuge der Kalkulation werden die Kosten pro Leistungseinheit berechnet wie z. B.:

  • Stück- oder Mengeneinheiten
  • Dienstleistungen oder Aufträge

Die jeweilige Kalkulationsart wird anhand von folgenden Gesichtspunkten unterschieden:

KostenrechnungssystemZeitpunkt
VollkostenkalkulationVorkalkulation: Das Angebot wird vor der Leistungserstellung abgegeben.
TeilkostenkalkulationZwischenkalkulation: Vorgehensweise bei komplexen Produktionen wie z. B. Bauprojekten.
Nachkalkulation: Die Ermittlung der Ist-Kosten erfolgt nach der Leistungserstellung.

Zudem darf die jeweilige Marktsituation nicht außer Acht gelassen werden:

  1. Progressive Kalkulation: Der Verkaufspreis richtet sich nach den entstandenen Kosten.
  2. Retrograde Kalkulation: Die Kostendeckung erfolgt unter Berücksichtigung des Marktpreises.
  3. Sonderfall Targetcosting: Bringt beide Kalkulationsmodelle zusammen, indem pro Produkt Schritt für Schritt ein marktfähiger Preis kalkuliert wird.

Was versteht man unter Kalkulationsverfahren?

Grundsätzlich gibt es hier zwei grundlegende Verfahren:

  • Divisionskalkulation
  • Zuschlagskalkulation

Divisionskalkulation:

Kosten, die innerhalb einer bestimmten Abrechnungsperiode entstehen, werden bei der Divisionskalkulation durch die Zahl der hergestellten Leistungseinheiten dividiert, entweder summarisch auf das Gesamtunternehmen bezogen oder differenziert auf betriebliche Teilbereiche. Dieses Verfahren ist nur beim Ein-Produkt-Unternehmen mit Massenfertigung sinnvoll. Die Äquivalenzziffernkalkulation stellt eine verfeinerte Form dar, die bei der Sortenfertigung eingesetzt werden kann.

Zuschlagskalkulation:

Bei Einzel- und Serienfertigung kommt die Zuschlagskalkulation bei der Kostenträgerrechnung zur Anwendung. Sie basiert auf der Trennung von Einzel- und Gemeinkosten bezogen auf die Kostenträger. Die Gemeinkosten werden mittels Zuschlagssätzen auf die Kostenträger verrechnet, z. B. in Prozent der Materialeinzelkosten oder der Fertigungseinzelkosten. Die Prozentsätze ermittelt man in der Nachkalkulation aus den Ist-Kosten bzw. für die Vorkalkulation als Durchschnittswerte (Normalkosten) ebenfalls aus den Ist-Kosten der Vergangenheit. Daraus abgeleitet können Plankosten vorgegeben werden.

Die Zuschlagskalkulation kann summarisch die gesamten Gemeinkosten des Unternehmens mit einem einheitlichen Prozentsatz auf die Produkte verrechnen. Dazu ist keine Kostenstellenrechnung erforderlich. Mit der differenzierenden Zuschlagskalkulation soll die Belastung der Kostenträger mit den Gemeinkosten verursachungsgerechter sein. Die typische Grundstruktur besteht aus den Hauptkostenstellen Material, Fertigung, Vertrieb und Verwaltung.

Für jeden Bereich wird ein eigener Prozentsatz ermittelt, sodass folgendes Schema entsteht, das man als den klassischen Aufbau der Kostenträgerstückrechnung bezeichnen kann:

Materialeinzelkosten
+Materialgemeinkosten in % der Material-EK
=Materialkosten
Fertigungseinzelkosten
+Fertigungsgemeinkosten in % der Fertigungs-EK
+Sondereinzelkosten der Fertigung
=Fertigungskosten
Materialkosten + Fertigungskosten
=Herstellkosten
+Vertriebsgemeinkosten in % der Herstellkosten
+Verwaltungsgemeinkosten in % der Herstellkosten
+Sondereinzelkosten des Vertriebs
=Selbstkosten

Tab. 1:  Zuschlagskalkulation

Dieses Kalkulationsverfahren auf Vollkostenbasis ist in der Praxis sehr verbreitet. Auf dieser Basis werden in der Regel auch die Selbstkosten für öffentliche Aufträge (nach den Vorschriften der Leitsätze für die Preisermittlung aufgrund von Selbstkosten, LSP) ermittelt sowie die Herstellkosten für die Bewertung der Vorräte (§ 255 HGB).

Kostenträgerzeitrechnung

In der Kostenträgerzeitrechnung werden die Leistungen einer Periode den Kosten der Periode gegenübergestellt. Die monatlich durchgeführte Betriebsergebnisrechnung bezeichnet man auch als Kurzfristige Erfolgsrechnung. Man unterscheidet zwei Grundformen des Aufbaus:

  • Gesamtkostenverfahren
  • Umsatzkostenverfahren

Gesamtkostenverfahren

Beim Gesamtkostenverfahren fließen die Leistungen nach Kostenträgern, die Kosten jedoch nach Kostenarten differenziert in die Ergebnisrechnung ein. Dies ist abrechnungstechnisch einfacher, da es mit der GuV korrespondiert. Es ist daher eher für kleinere Unternehmen geeignet. Der entscheidende Nachteil ist aber, dass eine produktbezogene Erfolgsrechnung nicht möglich ist.

Umsatzkostenverfahren

Im Umsatzkostenverfahren werden Leistungen und Kosten nach Kostenträgern (= Absatzleistungen) differenziert ermittelt. Mit einer solchen Periodenrechnung erhält man ein wichtiges Controllinginstrument, das die Quellen des Erfolgs sichtbar macht. So kann die Frage „Welche Produkte tragen in welchem Umfang zum Erfolg bei?“ beantwortet werden.

Der Begriff „Kostenträger“ wird bisweilen durch den Begriff „Kalkulationsobjekt“ ersetzt. Kalkulationsobjekte können neben Produkten auch Projekte, Profit-Center, Kunden, Vertriebswege, Absatzgebiete etc. sein. Dies ist insbesondere für die Periodenerfolgsrechnung eine sinnvolle Erweiterung, um die Quellen des Erfolgs unter verschiedenen, für die Unternehmenssteuerung wichtigen Aspekten zu ermitteln. Voraussetzung hierfür ist allerdings eine differenzierte Kostenzuordnung auf Datenbankbasis. Außerdem verlässt man damit auch den eigentlichen Rahmen der Kostenträgerrechnung.

Die Kostenträgerzeitrechnung kann als Vollkosten- oder Teilkostenrechnung durchgeführt werden. Besonders aussagekräftig für unternehmerische Entscheidungen ist sie als mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung (nur beim Umsatzkostenverfahren). Leistungen und Kosten werden den Produkten – also einzelnen Kostenträgern – und danach stufenweise Produktgruppen, Bereichen und Sparten zugerechnet.

Sparte ASparte B
Produkt 1Produkt 2Produkt 3Produkt 4Produkt 5
Nettoerlöse20,035,5 10,450,836,2
variable Kosten8,515,4  6,932,516,8
=DB I11,520,1  3,518,319,4
Produktfixkosten5,28,2  3,98,07,5
=DB II6,311,9– 0,410,311,9
Produktgruppenfixkosten6,8   0,04,0
=DB III11,4– 0,418,2
Spartenfixkosten9,55,3
=DB IV1,512,9
Unternehmensfixkosten9,0
=Betriebsergebnis5,4

Tab. 2:  Mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung