Kalkulation

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    So erstellen Sie eine korrekte Kalkulation

    Bei einer Kalkulation, auch Kostenträgerstückrechnung, geht es um die Ermittlung der Kosten für ein einzelnes Produkt, bzw. eine Leistung. Sie stellt die dritte Ebene der Kostenrechnung dar, nach Kostenartenrechnung und Kostenstellenrechnung.

    Damit die Kostenträgerstückrechnung für Sie aussagekräftige Werte hervorbringt, sollten Sie zunächst eine Vorkalkulation anfertigen. Dabei werden die Kosten und Erlöse für einen Kostenträger veranschlagt. So können Sie Verkaufs- und Verrechnungspreise festlegen. Mithilfe einer Nachkalkulation können Sie prüfen, inwiefern die tatsächlich entstandenen Kosten und Erlöse von den vorher geplanten Werten abweichen bzw. mit diesen übereinstimmen.

    Neben der Kalkulation wird üblicherweise auch eine Kostenträgerzeitrechnung angefertigt. Mit ihrer Hilfe können Sie die Kosten und Erlöse eines Produkts oder einer Leistung in einem bestimmten Zeitraum analysieren.

    1 Wie ist die Kalkulation aufgebaut?

    Hilfsmittel der Kalkulation sind die Kalkulationssätze der Kostenstellenrechnung. Die Kosten werden den Kostenträgern möglichst nach dem Verursachungsprinzip zugerechnet. Wenn dies nicht möglich ist, nach dem Durchschnittsprinzip oder dem Tragfähigkeitsprinzip.

    Übersicht zum Abrechnungsverlauf der Kostenrechnung
    Abb. 1: Abrechnungsverlauf

    Abb. 1: Abrechnungsverlauf

    Die Kalkulation unterscheidet sich in den einzelnen Betrieben meist stark, da in der Kostenträgerrechnung der in der Regel sehr unterschiedliche Produktionsablauf kostenmäßig abgebildet wird.

    2 Welche Einzelaufgaben werden der Kalkulation zugeordnet?

    Kostenträger umfassen Absatzleistungen und innerbetriebliche Leistungen.

    Bei den Absatzleistungen können solche unterschieden werden, die auf Lager produziert oder solche, die direkt abgesetzt werden. Kostenträger sind Aufträge oder Werksaufträge, Kostenträger sind die Kalkulationseinheit.

     

    Der Begriff Kostenträger ist eine abstrakte Kalkulationseinheit

    Der Begriff Kostenträger (KTR) ist als abstrakte Kalkulationseinheit zu verstehen. Gemeint sein können die Produkte oder deren Bauteile oder auch ein Auftrag/Werkauftrag. Bei mehrstufiger Fertigung werden auch die Zwischenprodukte (Teile/Baugruppen) als KTR definiert. Bei einstufiger Fertigung sind Produkt und KTR identisch.

    Folgende Teilaufgaben werden der Kalkulation/Kostenträgerrechnung zugeordnet:

    • Ermittlung der Selbst- bzw. Herstellkosten pro Leistungseinheit. Kalkulationseinheit kann dabei das einzelne Stück, der einzelne Auftrag oder aber auch eine Serie, ein Los, eine Charge oder die gesamte während einer Periode erstellte Leistungsmenge sein.
    • Bewertung der Bestände
    • Fertigfabrikate
    • Halbfabrikate (work in process)
    • selbsterstellte Anlagen
    • Ermittlung relevanter Daten für Entscheidungen, z. B. Preisuntergrenzen, Selbstkosten, Herstellkosten, Deckungsbeiträge, Grenzkosten.
    • Ermittlung von Ausgangsdaten für die Planungsrechnung.
    • Unterstützung der Preisbildung.

     

    3 Welche Begriffe sind im Bereich der Kalkulation zu unterscheiden?

    Die Kostenträgerstückrechnung = Kalkulation ist zu unterscheiden von der Kostenträgerzeitrechnung, die in der betrieblichen Praxis in der Regel als kurzfristige Erfolgsrechnung oder als Betriebsergebnisrechnung bezeichnet wird.

    Die Betriebsergebnisrechnung stellt eine Periodenrechnung dar. Sie ermittelt die Gesamtkosten einer Periode gegliedert nach Kostenträgern.

    Nach dem Zeitpunkt der Durchführung kann unter den folgenden Zwischenkalkulationen unterschieden werden:

    • Vorkalkulation:

    Sie beinhaltet eine Kalkulation vor Auftragserteilung, vielfach nur grob, da die erforderlichen Konkretisierungen über Mengen- und Zeitgerüste der zu erwartenden Kosten für den Auftrag noch nicht vorliegen. Typisch sind Vorkalkulationen für die langfristige Einzel- und Auftragsfertigung (Bauindustrie, Anlagenbau, Elektro- und Maschinenbau, Schiffsbau). Bekannt sind Vorkalkulationen auch aus dem Bereich des Handwerks in Form von Kostenvoranschlägen oder Angeboten.

    Eine mitlaufende Kalkulation wird durchgeführt bei Aufträgen mit langen Produktionsdauern. Praktisch handelt es sich um eine „Nachkalkulation“ der bisher angefallenen Kosten noch während der Laufzeit eines Auftrags. Bei Einsatz von EDV erfolgt ein monatlicher oder sogar kurzfristiger Soll-Ist-Vergleich der bisherigen Kosten des Auftrags.

    • Nachkalkulation:

    Sie wird nach Abschluss des Auftrags im nachhinein erstellt. Die angefallenen Kosten eines Auftrags oder Produkts werden abgerechnet. Für Daueraufträge und Großserienfertigung ist die Nachkalkulation weniger interessant.

    Im Hinblick auf die Durchführung der Kalkulation in unterschiedlichen KR-Systemen ist zu unterscheiden:

    • die Istkostenkalkulation und
    • die Plankostenkalkulation.

    Im Hinblick auf den Sachumfang der einbezogenen Kosten kann unterschieden werden in:

    • Vollkostenkalkulation,
    • Grenzkostenkalkulation, Teilkostenkalkulation,
    • Deckungsbeitragskalkulation.

     

    4 Wie ist die Kalkulation aufgebaut?

    Fertigungsmaterial/Einzelmaterial

    +                Materialgemeinkosten (als Zuschlag in % des Einzelmaterials)

    =                Materialkosten
    Fertigungskosten (Fertigungslöhne + Fertigungsgemeinkosten)

    +               Sonderkosten der Fertigung

    =               Fertigungskosten

    =               Herstellkosten

    +               Verwaltungskosten

    +               Vertriebskosten

    +               Sonderkosten des Vertriebs

                     =               Selbstkosten
                     +               Gewinn
                     =               Verkaufspreis

     

    Es ist wichtig, noch einmal darauf hinzuweisen, dass der Kalkulationsaufbau betriebsindividuell sehr unterschiedlich und im Wesentlichen von Produktionsverfahren und Produktstruktur abhängt. Dennoch gilt für die Kalkulation eine einheitliche Grundstruktur zur Berücksichtigung der verschiedenen Kostenartenkategorien. Damit lässt sich ein Grundschema (siehe z. B. Abb. 1) festlegen, das im konkreten Einzelfall in seiner Differenzierung und Tiefe abgewandelt werden muss.

    In den Materialeinzelkosten sind Verbräuche für Abfälle, Ausschuss und sonstige Mengenverluste zu berücksichtigen. Sonderkosten der Fertigung sind auftragsspezifische Kosten, die auf das einzelne Produkt oder auf die Auftragsmenge zu verrechnen sind. Eine Sonderrolle nehmen die Forschungs- und Entwicklungskosten (Vorleistungskosten) ein. Ihre Verrechnung kann über die Sondereinzelkosten oder als gesonderte Kostenposition nach den Herstellkosten ausgewiesen werden.

    Der Zusammenhang zwischen Kostenstellengliederung, daraus resultierenden Kostenkategorien und der Kalkulation wird im nachfolgenden Bild veranschaulicht:

    Zusammenhang zwischen Kostenstellengliederung und Kalkulation
    Abb. 2: Kostenstellengliederung und Kalkulation

    Abb. 2: Kostenstellengliederung und Kalkulation

    Praxis-Tipp

    Durchführung von Kalkulationen in Industrie- und Handelsbetrieben

    Mit der Arbeitshilfe „Kalkulation, Zuschlag (Industrie)“ können Sie Produktkalkulationen in der oben und nachfolgend beschriebenen Form durchführen.

    Für die Preiskalkulation, insbesondere im Handel, nehmen die Kalkulationspositionen Provisionen, Kundenskonto, Kundenrabatte und Mehrwertsteuer eine besondere Stellung ein. Der Bruttoverkaufspreis ist dann entsprechend zu kalkulieren:

     

    Selbstkosten + Gewinn

    =          Basisverkaufspreis

    = 100%
    +          Umsatzprovisionen
    =          Barverkaufspreis

    +          Kundenskonti

    =          Zielverkaufspreis

    +          Kundenrabatte

    =          Netto-Listenpreis

    +          Mehrwertsteuer 19 %

    = 100%

     

    =          Brutto-Listenpreis= 119%

    Praxis-Tipp

    Absatzkalkulation

    Herstellkosten eines Auftrags

    123.315 EUR

    Verwaltungskosten

    12,5%

    Vertriebskosten

    15,0%

    Kalkulatorischer Gewinn

    10,0%

    Umsatzprovision

    3,0%

    Skonto

    2,0%

    Rabatt

    8,5%

    Mehrwertsteuer

    19,0%

    EUR

    Herstellkosten

    123.315,00

    Verw.- und

    Vertr.Kosten

    27,50%

    33.911,63

    Selbstkosten

    157.226,63

    Kalkulatorischer

    Gewinn

    10,00%

    15.722,66

    Basis-Verkaufspreis

    172.949,29

    97,00%

    Umsatzprovision

    3,00%

    5.348,95

    Barverkaufspreis

    178.298,24

    98,00

    Skonto

    2,00%

    3.638,74

    Zielverkaufspreis

    181.936,98

    91,50%

    Rabatt

    8,50%

    116.901,25

    Netto-Listenpreis

    198.838,23

    100,00%

    MwSt

    19,00%

    37.779,26

    Brutto-Listenpreis

    236.617,49

    119,00%

    5 Welche Probleme ergeben sich bei den Einzelaufgaben der Kalkulation?

    Sofern Marktpreise existieren, ist in der Regel der Preis nicht aus den Kosten alleine ableitbar. Wettbewerbspreise und Beschäftigungs- und Nachfragesituation nehmen einen starken Einfluss. Dennoch stellen die Selbstkosten der Erzeugnisse eine wesentliche Basisinformation für die Preisbildung dar.

    Achtung

    Preisuntergrenzen sind wichtige Hilfsmittel

    Häufig stellen die Preisuntergrenzen ein wichtiges Hilfsmittel für die Festlegung von Preisen dar.

    Neben den Selbstkosten ist die Preisuntergrenze festzulegen, d. h. die Preisgrenze, die nicht unterschritten werden darf. Die Höhe der Preisuntergrenze ist von der Fragestellung/Entscheidungssituation abhängig. Unterscheiden lassen sich liquiditätsorientierte und erfolgsorientierte Preisuntergrenzen.

    • Erfolgsbezogene (kurzfristige) Preisuntergrenzen sind bestimmt durch die vermeidbaren Kosten der Herstellung des Kostenträgers. In der Regel sind dies die variablen/proportionalen Selbstkosten (= Grenzselbstkosten) des Kostenträgers.
    • Die absolute kurzfristige Preisuntergrenze wird durch die Grenzselbstkosten aber nur dann bestimmt, sofern freie Kapazitäten vorliegen. Bei Engpässen sind Opportunitätskosten oder die Kosten der kapazitätserhöhenden Anpassungsprozesse (z. B. Überstundenzuschläge) einzubeziehen.

    Bestände in Handels- und Steuerbilanz werden mit den Herstellkosten bzw. den Herstellungskosten bewertet. Zu den Beständen zählen die Bestände an:

    • Fertigerzeugnissen
    • Halbfabrikaten (work in process)
    • eigenerstellten Anlagen
    • eigenerstellten Werkzeugen, Vorrichtungen.

    Für die Bewertung ist zu klären:

    • Welche Kostenarten gehören zu den Herstellkosten?
    • Welche Kostenstellen sind in die Herstellkosten einzubeziehen?
    • Welcher Beschäftigungsgrad ist zugrunde zu legen?
    • Wie sind die Kostenarten zu bewerten?

     

    Achtung

    Keine Vorschriften bei der internen Bewertung von Unternehmen

    Für die interne Bewertung ist das Unternehmen frei von Vorschriften.

    Bei Bewertung mit Istkostensätzen schlagen die Schwankungen der Kostensätze infolge unterschiedlicher Beschäftigungssituationen voll auf die Bestandswerte durch. Vorgezogen wird deshalb die Bewertung mit Plankosten.

    Für die externe Bewertung (Handelsbilanz, Steuerbilanz) sind die Herstellungskosten gemäß § 253 HGB, § 255 HGB und § 6 EStG zugrunde zu legen. Deshalb ist hier eine Korrektur der Herstellkosten der Kostenrechnung erforderlich.

    Herstellungskosten im Handelsrecht sind pagatorischer Natur, deshalb sind alle nicht aufwandsgleichen Kosten (kalkulatorische Kosten) zu korrigieren.

    Pflichtbestandteile der Herstellungskosten sind:

     

    Materialeinzelkosten

    +               Fertigungseinzelkosten

    +               Sondereinzelkosten der Fertigung

    =              Wertuntergrenze der Herstellungskosten

     

    Kannbestandteile der Herstellungskosten sind:

    +              Materialgemeinkosten

    +              Fertigungsgemeinkosten

    +              Abschreibungen

    +              Allg. Verwaltungskosten

    +              Aufwendungen für soziale Einrichtungen

                    (freiwillige soziale Leistungen) und Altersversorgung

    +             Fremdkapitalzinsen

                   (in Ausnahmefällen)

    =            Wertobergrenze der Herstellungskosten

     

    Dies bedeutet, dass Aktivierungswahlrechte bestehen. Verwaltungskosten, die üblicherweise in der Kostenrechnung nicht zu den Herstellkosten zählen, können einbezogen werden. Für die Vertriebskosten besteht ein Aktivierungsverbot.

    Das Handelsrecht lässt eine Bewertung zu Voll- oder Grenzkosten zu. Bei Vollkostenbewertung dürfen nur die anteiligen Fixkosten einer Normalbeschäftigung einbezogen werden.

    Die Herstellungskosten im Steuerrecht weichen vom handelsbilanziellen Ansatz ab. Es gehen nur solche Istkosten ein, denen Aufwendungen gegenüberstehen, wobei die Aufwendungen den steuerlich abzugsfähigen Betriebsausgaben entsprechen müssen. Ein Unterschied ergibt sich z. B. bei den Abschreibungen, deren zulässige Höhe im Steuerrecht festgelegt ist.

    Das Aktivierungswahlrecht der Gemeinkosten ist in der Steuerbilanz stärker beschränkt.

    Wertuntergrenze der Herstellungskosten:

    • Materialkosten inkl. notwendige Materialgemeinkosten
    • Fertigungskosten inkl. der notwendigen Fertigungsgemeinkosten
    • Sonderkosten der Fertigung
    • Wertverzehr des Anlagevermögens, soweit er der Fertigung dient

    Keine Herstellungskosten sind:

    Aktivierungswahlrechte bestehen für:

    • Kosten der allgemeinen Verwaltung
    • Gewerbeertragsteuer
    • Aufwendungen für betriebliche Altersversorgung und freiwillige Sozialleistungen.

    Die Obergrenze der aktivierbaren Herstellungskosten ist auf Basis der Normalbeschäftigung zu ermitteln, sofern die tatsächlich angefallenen Kosten nicht darunter liegen. Das heißt, Kosten der Unterbeschäftigung können nicht zum Ansatz kommen.

    Steuerlich ist eine Aktivierung der Bestände zu Grenzkosten nicht möglich, da Vollkosten verlangt werden. Für die Kostenrechnung bedeutet dies den Zwang zu Parallelkalkulationen.

     

    6 Welche Kalkulationsarten lassen sich unterscheiden?

    Das Kalkulationsverfahren stellt die Kalkulationstechnik dar, mit der die Herstell- oder die Selbstkosten kalkuliert werden sollen.

    Achtung

    Fertigungsprogramm, Fertigungsverfahren und Produktaufbau beeinflussen die Kalkulationstechnik

    Die Kalkulationsart ist in starkem Maße von Fertigungsprogramm, Fertigungsverfahren und Produktaufbau abhängig.

    Es lassen sich folgende Verfahren unterscheiden:

    • Divisionskalkulation
    • Äquivalenzziffernrechnung
    • Zuschlagskalkulation
    • Bezugsgrößenkalkulation
    • Maschinenstundensatzrechnung
    • Kalkulation von Kuppelprodukten

    Kalkulationsverfahren stellen die Rechentechnik dar, mit der die Kosten auf die Kostenträger/Aufträge zugeordnet, d. h. kalkuliert, werden. Alle aufgeführten Kalkulationsverfahren sind Varianten der Kalkulationsgrundtypen

    • Divisionskalkulation und
    • Zuschlagskalkulation.

    In der Praxis findet sich häufig eine Abänderung des Grundschemas der Kalkulation und eine Gestaltung als Mischform der Kalkulationsverfahren.

    Achtung

    Kalkulationen können unterschiedlich durchgeführt und gestaltet werden

    Alle Kalkulationsverfahren können mit Ist-, Normal- oder Plankostensätzen durchgeführt werden. Kalkulationen können als Vollkostenkalkulationen, als Grenzkostenkalkulationen oder als Deckungsbeitragsrechnungen aufgebaut werden. Die Kalkulationsverfahren gelten für Vor-, Nach- oder mitlaufende Kalkulationen.

    Bei progressiver Vorgehensweise werden die Kostenelemente in fortschreitender Weise in das Kalkulationsschema einbezogen. Bei retrograder Kalkulation geht man von einem gesetzten Preislimit retrograd vor. Bei der Differenzkalkulation wird der Gewinn als Differenz zwischen Selbstkosten und Preis ermittelt.

    Abhängigkeit von Kalkulationsverfahren und Fertigungstyp
    Abb. 3: Kalkulationsverfahren und Fertigungstyp

    Abb. 3: Kalkulationsverfahren und Fertigungstyp

    6.1 Divisionskalkulation

    Sie ist als einstufige Divisionskalkulation oder als mehrstufige Divisionskalkulation denkbar.

    Die Kosten einer Leistungseinheit werden bestimmt durch Division der Gesamtkosten einer Periode durch die erstellten Leistungseinheiten der Periode.

    Einstufige Divisionskalkulation

    Praxis-Beispiel

    Einstufige Divisionskalkulation

    200.000 EUR Gesamtkosten der Periode

    erstellte Leistungseinheiten: 5.000 Stück

    k = 40 EUR/Stück

    Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Divisionskalkulation ist ein Fertigungsprozess mit einheitlichen Leistungen. Der Gesamtbetrieb wird als einzige Leistungsstelle gesehen.

    Anwendbar ist dieses Verfahren, sofern folgende Voraussetzungen gegeben sind:

    • Einprodukt-Betrieb (oder zumindest Einproduktbereich)
    • keine Lagerbestandsveränderungen an Halb- und Fertigfabrikaten.

    Diese Voraussetzungen sind in der Praxis nur selten gegeben.

    Beispiele: Elektrizitätswerke, Wasserwerke, Transportunternehmen.

    Für diese Form der Kalkulation ist keine KST-Rechnung zum Zwecke der Kalkulationssatzbildung erforderlich. Es erfolgt eine völlige Orientierung am Durchschnittsprinzip.

     

    6.2 Zweistufige Divisionskalkulation

    Zur Berücksichtigung von Bestandsveränderungen im Fertigwarenbereich werden Kosten der Herstellung und Verwaltungs- und Vertriebskosten auf unterschiedliche Leistungseinheiten bezogen.

    Zweistufige Divisionskalkulation

    Praxis-Beispiel

    Zweistufige Divisionskalkulation

    Anfangsbestand an Fertigerzeugnissen:

    4.200 kg

    Produktion des laufenden Monats:

    12.400 kg

    Endbestand an Fertigerzeugnissen:

    3.850 kg

    Herstellkosten des Monats:

    185.630 EUR

    Verwaltungskosten des Monats:

    22.300 EUR

    Vertriebskosten des Monats:

     

    34.620 EUR

     

    = 185.630/12.400 + (22.300 + 34.620)/12.750

     

    k = 14,97 + 4,46

     

    k = 19,43 EUR/kg

     

    6.3 Mehrstufige Divisionskalkulation

    Sofern die Herstellung eines einheitlichen Erzeugnisses mehrere aufeinanderfolgende Fertigungsstufen durchläuft und auf den einzelnen Stufen Zwischenläger mit Bestandsveränderungen vorliegen, wird die mehrstufige Divisionskalkulation angewendet. Die Herstellkosten jeder Stufe werden durch die Fertigungsmenge der Stufe dividiert, die Verwaltungs- und Vertriebskosten werden wie bei der zweistufigen Divisionskalkulation zugerechnet.

    Mehrstufige Divisionskalkulation

    Die Leistungen einer Fertigungsstufe werden an die nächste Stufe zu den durchschnittlich bis dahin angefallenen Kosten weitergegeben. Es handelt sich im Grunde um eine Veredelungsrechnung, sofern das Einzelmaterial gesondert auf den KTR zugerechnet wird.

    Praxis-Beispiel

    Mehrstufige Divisionskalkulation

    Materialkosten: 12 EUR/Stück

    Fertigungsstufe I: 500 Stück Halbfabrikate, angefallene Fertigungskosten 6.000 EUR

    Fertigungsstufe II: 600 Stück Fertigfabrikate, angefallene Fertigungskosten 1.200 EUR

    Absatzmenge: 150 Stück

    Verwaltungs- und Vertriebskosten: 4.800 EUR

    k = 12 + 6.000/500 + 1.200/600 + 4.800/150

    k = 12 + 12 + 2 + 32

    k = 58 EUR/Stück

    kHI = 24 EUR/Stück

    kHII = 26 EUR/Stück.

    kHI und kHII = Herstellkosten pro Stück in Stufe I und Stufe II

    Bestandsveränderung:

    Stufe I: /. 100 Stück x 24 EUR/Stück

    =  2.400 EUR

    Stufe II: + 450 Stück x 26 EUR/Stück

    = 11.700 EUR

    gesamt:

    +  9.300 EUR

    6.4 Berücksichtigung von Mengengefällen

    Bei Mengenverlusten infolge von Ausschuss oder Abfall können diese durch Einsatzfaktoren der einzelnen Stufen berücksichtigt werden.

    Berücksichtigung von Mengenfällen

    Einsatzfaktoren > 1 bezeichnen Mengenverluste, Einsatzfaktoren < 1 bezeichnen Mengengewinne, z. B. durch Beimischungen. Der reziproke Wert des Einsatzfaktors wird als Ausbringungsfaktor bezeichnet.

    Praxis-Beispiel

    Mehrstufige Divisionskalkulation mit Mengengefälle

    Ein Unternehmen stellt einen Kunststoffartikel her, der drei Fertigungsstufen durchläuft. Je 100 Stück des Artikels wird ein Netto-Rohmaterialeinsatz von 420 kg erforderlich. 1 kg des Materials kostet 4,60 EUR.

    Für die drei Fertigungsstufen sind folgende Daten bekannt:

    Stufe I

    Abfallquote 7,5%

     

    Kosten der Stufe I:

     

    9.247

     

    EUR

    produzierte Menge Stufe I:

     

    1.800

     

    Stück

    Stufe II

    Ausschussquote 9%

     

    Kosten der Stufe II:

     

    12.228

     

    EUR

    produzierte Menge Stufe II:

     

    1.650

     

    Stück

    Stufe III

     

    Ausschussquote 3%

     

    Kosten der Stufe III

     

    14.264

     

    EUR

    produzierte Menge Stufe III:

     

    2.460

     

    gute Stücke

     

    6.5 Mehrfache Divisionskalkulation

    Divisionskalkulation mit Mengengefälle

    Material-
    einsatz
    kg

    je 100
    Stück

    Einsatz
    kg je
    100
    Stück
    EUR/
    Stück
    ohne
    Mengen-
    gefälle
    Einsatz
    faktor
    EUR/
    Stück
    mit
    Mengen-
    gefälle

    420

    EUR/
    kg
    4,6Material-
    kosten
    19,321,22474349323,66

    Stufe I

    100122,4740Kosten
    EUR
    9247Ftg.
    Kosten
    Stufe I
    5,141,1328877315,82

    Faktor

    1,0810810819,1856prod.
    Menge
    Stück
    1.800

    92,5

    113,2885

    Stufe II

    100Kosten
    EUR
    1.2228Ftg.
    Kosten
    Stufe II
    7,411,0309278357,64

    Faktor

    1,09890109910,1960prod.
    Menge
    Stück
    1650
    91

    103,0925

    Stufe III

    100Kosten
    EUR
    1.4264Ftg.
    Kosten
    Stufe III
    5,8015,80

    Faktor

    1,0309278353,0928prod.
    Menge
    Stück
    97

    99,9997

    Absatz

    Faktor11Kosten
    EUR
    1.4285Vw-/Vt-
    Kosten
    4,4614,46

    verk.
    Menge
    Stück

    3200

    Preis

    51,6

    Selbst-
    kosten/
    Stück

    47,38

    Umsatz

    gesamt165.120,00

    Selbst-
    kosten

    gesamt151.630,37

    Gewinn

    gesamt13.489,63

    Sie ist anwendbar in Unternehmen, die in Teilbetrieben je ein Produkt in Massenfertigung herstellen. Insgesamt produziert der Betrieb mehrere Produkte, in den Teilbetrieben wird aber die einstufige oder mehrstufige Divisionskalkulation angewendet. Die Verwaltungs- und Vertriebskosten werden als Zuschlag zur Summe der Herstellkosten des Umsatzes verrechnet.

    Praxis-Beispiel

    Mehrfache Divisionskalkulation

    Produkt A

     

    Produkt B

     

    Produkt C

    Produkt D

    Produktionsmenge Stück

    256

    4.223

    6.400

    Absatzmenge Stück

    241

    4.270

    6.320

    EUR

    EUR

    EUR

    EUR

    Materialkosten

    19.735

    34.568

    33.299

    87.602

    Fertigungskosten

    24.297

     

    66.435

     

    75.230

    165.962

    Herstellkosten

    44.032

     

    101.003

     

    108.529

     

    253.564

    Herstellkosten je Stück

     

    172,0000

    23,9174

    16,9577

    Herstellkosten des Umsatzes

     

    41.452

    102.127

     

    107.172

    250.752

    Verwaltungs- und Vertriebskosten

     

    18,6964

     

    2,5998

    1,8433

     

    1,8433

    10,87%

    Selbstkosten je Stück

     

    190,70

    26,52

    18,80

     

    6.6 Äquivalenzziffernrechnung

    Es handelt sich um eine Abwandlung der Divisionskalkulation für Unternehmen, diemehrere artähnliche Produkte herstellen. Da es sich um artähnliche Produkte handelt, wird davon ausgegangen, dass sich die Kosten der Produkte in einem bestimmten Verhältnis zueinander verhalten. Dies ist denkbar, wenn die Produkte sich nur durch den Materialeinsatz und/oder unterschiedliche Bearbeitungszeiten unterscheiden, die Produkte aber ansonsten den gleichen Fertigungsprozess durchlaufen.

    Beispiele: Blechwalzwerke, Drahtwerke, Brauereien, Mühlenbetriebe, Sägewerke.

    Die Kostenunterschiede der einzelnen Erzeugnisse werden über Äquivalenzziffern (ÄZ, Verhältniszahlen, Kostengewichtungsfaktoren) ausgedrückt. Ein Erzeugnis wird als Basiserzeugnis definiert. Ihm wird die ÄZ 1,0 zugeordnet. Die übrigen Erzeugnisse werden im Hinblick auf die verursachten Kosten zur Einheitssorte ins Verhältnis gesetzt.

    Äquivalenzziffernrechnung

    Praxis BeispielÄquivalenzziffernrechnung
    Ein Unternehmen produziert 3 Sorten mit einem Gesamtkostenvolumen von 113.000 EUR. Darin sind 22.600 EUR Kosten für Verwaltung und Vertrieb enthalten.
    ProduktionsmengenAbsatzmengenÄZ der ProduktionÄZ des Vertriebs
    Sorte 12.0003.5000,800,40
    Sorte 26.0002.0001,000,80
    Sorte 310.0008.3001,501,00
    ProduktionsmengenÄZ der ProduktionMenge der EinheitssorteHerstellkostenHerstellkosten je ME
    Sorte 12.0000,801.6006.4003,20
    Sorte 26.0001,006.00024.0004,00
    Sorte 310.0001,5015.00060.0006,00
    22.600
    Produktionskosten90.400
    Kosten pro ME Einheitssorte4,00
    AbsatzmengenÄZ des VertriebsMenge der EinheitssorteVerw.- und VertriebskostenVerw.- und Vertriebskosten
    EUR gesamtEUR je ME
    Sorte 13.5000,401.4002.8000,80
    Sorte 22.0000,801.6003.2001,60
    Sorte 38.3001,008.30016.6002,00
    11.300
    Verw.u.Vt.Kosten22.600
    Kosten pro ME Einheitssorte2,00
    HerstellkostenV- und V-KostenSelbstkosten
    je MEje MEje ME
    Sorte 13,200,804,00
    Sorte 24,001,605,60
    Sorte 36,002,008,00

    Blechwalzwerk

     

     

    Sorte 1ÄZ 1,220% Mehrkosten
    Sorte 2ÄZ 1,0Einheitssorte
    Sorte 3ÄZ 0,910% Minderkosten

    Die Kalkulation erfolgt durch Umrechnung der einzelnen Sorten auf die Einheitssorte.

     

     

    Sorteprod. MengeÄZEinheitssorteEUR/t
    11.0001,21.200120
    25001,0500100
    38000,972090
    2.420
    Gesamtkosten:242.000 EUR
    Kosten je t Einheitssorte:100 EUR/t

    Voraussetzungen für die Anwendung sind:

    • artverwandte Produkte
    • keine Lagerbestandsveränderungen.

    Sofern das ursächliche Kostenverhalten nicht mit nur einer ÄZ-Reihe verursachungsgemäß ausgedrückt werden kann, erfolgt die Bildung mehrerer ÄZ-Reihen für unterschiedliche Arbeitsgänge. In der Praxis wird das ÄZ-Verfahren meist nur für die Fertigungskosten verwendet. Materialkosten und Sondereinzelkosten der Fertigung werden direkt zugerechnet, Verwaltungs- und Vertriebskosten als Zuschlagssatz auf die Herstellkosten des Umsatzes gerechnet.

     

    6.7 Zuschlagskalkulation

    Die Anwendung dieses Kalkulationsverfahrens erfolgt in Betrieben mit

    • Serienfertigung, Auftragsfertigung, Einzelfertigung,
    • bei mehrstufigen Produktionsabläufen,
    • bei heterogener Kostenverursachung.

    Ausgangspunkt der Kalkulation ist eine Serie, ein Auftrag, das einzelne Stück. Bei der Zuschlagskalkulation erfolgt eine Trennung von Einzel- und Gemeinkosten. Einzelkosten werden dem KTR direkt zugerechnet, Gemeinkosten mit Hilfe der Kalkulationsätze[1]. Die Einzelkosten lassen sich je Kalkulationsobjekt direkt erfassen. Die Gemeinkosten fallen für mehrere Erzeugnisse gemeinsam an und werden mittelbar zugerechnet.

    Eine häufig verwendete Unterscheidung der Zuschlagskalkulation nach dem Differenzierungsgrad ist die

    • summarische Zuschlagskalkulation und
    • differenzierende Zuschlagskalkulation.

     

    6.7.1 Summarische Betriebszuschlagskalkulation

    Die gesamten Gemeinkosten des Betriebes werden mit einem summarischen Zuschlagssatz verrechnet. Als Zuschlagsbasis können

    • Fertigungslöhne,
    • Fertigungsmaterial,
    • Summe aus Fertigungslohn und Fertigungsmaterial,
    • die gesamten Herstelleinzelkosten oder
    • Mengengrößen

    herangezogen werden.

    Für diese Kalkulationsvariante ist eine differenzierte KST-Rechnung nicht erforderlich.

     

    Praxis-Beispiel

    Bestimmung der Kalkulationssätze

    Bestimmung der Kalkulationssätze

    Fertigungsmaterial

    Fertigungslohn

    Verw.- und Vertr.kosten

    Zuschlagsbasis EUR[1]

    334.290

    34.265

    591.069

    Gemeinkosten EUR

    8.357

    214.156

    165.499

    Zuschlagssatz %

    2,5%

    625,0%

    28,0%

    Kalkulation

    EUR/Stück

    EUR/Stück

    Materialeinzelkosten

    485,00

    Materialgemeinkosten

    2,50%

    12,13

    Materialkosten

    497,13

    Fertigungslohn

    215,60

    Fertigungsgemeinkosten

    625%

    1.347,50

    Fertigungskosten

    1.563,10

    Herstellkosten

    2.060,23

    Verwaltungs- und Vertriebskosten

    28%

    576,86

    Selbstkosten

    2.637,09

     

    Bei den Gemeinkosten, die im vorhergehenden Beispiel mit 625% auf die Fertigungslöhne kalkuliert wurden, lassen sich materialabhängige und fertigungszeitenabhängige Teile unterscheiden:

     

    Fertigungs-Gemeinkosten

    EUR

    214.156

    Fertigungsstunden

    Std.

    7.695

    Fertigungs-Gemeinkosten

    Materialabhängig

    55.785

    16,69%

    Ftg.Std.- abhängig

    92.946

    12,0788 EUR/Ftg.Std.

    Rest

    65.425

    190,94%

    Differenzierende Betriebszuschlagskalkulation

    EUR/Stück

    EUR/Stück

    Materialeinzelkosten

    485,00

    Materialgemeinkosten

    2,50%

    12,13

    Materialkosten

    497,13

    Fertigungslohn

    215,60

    Fertigungsgemeinkosten mat.abh.

    16,69%

    80,95

    Fertigungsgemeinkosten Std.abh.

    12,0788 EUR/Std

    908,33

    Ftg.Std. 75,2

    Fertigungsgemeinkosten (Rest)

    190,94%

    411,67

    Fertigungskosten

    1.616,54

    Herstellkosten

    2.113,66

    Verwaltungs- und Vertriebskosten

    28,00%

    591,83

    Selbstkosten

    2.705,49

    Eine häufig anzutreffende Variante stellt die Lohnzuschlagskalkulation dar. Dabei werden die Materialgemeinkosten auf die Materialeinzelkosten, die Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkosten auf die Herstellkosten zugeschlagen. Die gesamten Fertigungsgemeinkosten werden in einem Zuschlagssatz auf den Fertigungslohn bezogen.

    Kritik: Sofern heterogene Kostenverursachung vorliegt, können in der Regel nicht alle Gemeinkosten verursachungsgerecht mit einem Zuschlagssatz kalkuliert werden.

    Die Zuschlagssätze werden unmittelbar aus der Kostenartenrechnung abgeleitet. Der kalkulatorische Fehler hält sich in vertretbaren Grenzen, sofern verhältnismäßig wenig Gemeinkosten anfallen. Angewendet werden kann diese Form der Kalkulation in Handwerksbetrieben, die nur über einen Fertigungsbereich verfügen, nur ein Materiallager unterhalten und niedrige Verwaltungs- und Vertriebskosten haben.

     

    6.7.2 Differenzierende Betriebszuschlagskalkulation

    (= Elektive Betriebszuschlagskalkulation). Die Kostensätze werden ebenfalls unmittelbar aus der Kostenartenrechnung abgeleitet. Die Gemeinkosten werden allerdings in Kostenblöcke aufgeteilt, für die jeweils ein gesonderter Zuschlagssatz bestimmt wird. Die praktische Anwendung dieses Verfahrens ist ebenfalls auf Kleinbetriebe beschränkt.

     

    6.7.3 Kostenstellenzuschlagskalkulation

    Die Verrechnung der Gemeinkosten erfolgt auf der Grundlage einer Kostenstellenrechnung. Bei der Kalkulation werden die Kostensätze der einzelnen KST verwendet. Damit erhöht sich die Kalkulationsgenauigkeit.

    Allgemeines Kalkulationsschema:

     

    Fertigungsmaterial/Einzelmaterial

    +          Materialgemeinkosten (als Zuschlag in Prozent des Einzelmaterials)

    =          Materialkosten

    Fertigungskosten[7] (Fertigungslöhne + Fertigungsgemeinkosten)

    +          Sonderkosten der Fertigung

    =          Fertigungskosten

                =          Herstellkosten

    +          Verwaltungskosten

    +          Vertriebskosten


    +          Sonderkosten des Vertriebs


    =          Selbstkosten


    +          Gewinn


    =          Verkaufspreis

     

    Im Bereich der Fertigungskosten wird in der Regel eine tiefe Differenzierung nach einzelnen Arbeitsgängen (KST) vorgenommen.

     

    6.8 Bezugsgrößenkalkulation

    Im Rahmen der KST-Rechnung ist der Auswahl geeigneter Bezugsgrößen insbesondere im Hinblick auf die Verrechnungs- bzw. Kalkulationsfunktion der Bezugsgrößen besondere Bedeutung beizumessen.

    Eine Bezugsgrößenkalkulation stellt die differenzierteste Variante der KST-Kalkulation dar, wobei die Kalkulation mit den Kostensätzen der KST vorgenommen wird.

    Der Kostensatz ist dabei allgemein definiert als:

    Bezugsgrößenkalkulation

    Der Kostensatz hat immer die Dimension EUR/Bezugsgrößeneinheit, d. h. EUR/Stück, EUR/Minute, EUR/Fertigungsstunde, EUR/Arbeitsstunde, EUR/kWh, EUR/kg etc.

    Praxis-Beispiel

    Bezugsgrößenkalkulation

    Zu kalkulieren sind die Selbstkosten pro Stück einer Produktart

    (1) als Vollkostenkalkulation

    (2) als Grenzkostenkalkulation.

    Es sind folgende Kalkulationsdaten bekannt:

    Materialeinsatz pro Stück:

    Materialart

    Menge kg

    Preis EUR/kg

    A

    B

    2,4

    4,5

    5,00

    4,00

    Materialgemeinkostenzuschlag Vollkostensatz

    in Prozent der Materialeinzelkosten: Grenzkostensatz

       5,00%

    2,00%

    Fertigungskosten:

    Das Produkt durchläuft bei der Fertigung 4 Fertigungsstellen

    Ftg.Stelle

    Plankosten

    Ftg.lohn

    Ftg.GK fix

    Ftg.GK prop.

    Planbezgr.

    Ftg.Std.

    benötigte

    Ftg.Std./Stück

    1

    2

    3

    4

    16.000

    30.000

    10.000

    18.000

    10.000

    21.000

    3.000

    8.000

    14.000

    39.000

    6.000

    10.000

    2.000

    3.000

    1.000

    2.000

    1,0

    0,5

    0,3

    0,5

    Verwaltungs- und Vertriebsgemeinkostenzuschlag:

    in Prozent der Herstellkosten

    Vollkostensatz

    Grenzkostensatz

    20,00%

    5,00%

    Soll ein Auftrag über 500 Stück angenommen werden, wenn ein Preis von 80,00 EUR pro Stück erzielt werden kann?

    Ftg. = Fertigung

    GK = Gemeinkosten

     Kalkulation:
    VollkostenGrenzkosten
    MaterialeinzelkostenkgEUR/kgEUREUREUR
    Material A2,45,0012,0012,0012,00
    Material B4,54,0018,0018,0018,00
    30,0020,00
    MaterialgemeinkostenVollkostensatz5,00%1,50
    Grenzkostensatz2,00%0,60
    Summe Materialkosten31,5030,60
    VollkostenGrenzkosten
    Fertigungsk.Std./StückEUR/Std.EUR/Std.
    Ftg.Stelle 11,020,0015,0020,0015,00
    Ftg.Stelle 20,530,0023,0015,0011,50
    Ftg.Stelle 30,319,0016,005,704,80
    Ftg.Stelle 40,518,0014,009,007,00
    Summe Fertigungskosten49,7038,30
    Herstellkosten81,2068,90
    Verwaltungs- undVollkostensatz20,00%16,24
    VertriebskostenGrenzkostensatz5,00%3,45
    Selbstkosten97,4472,35
    Gewinn/Deckungsbeitrag–17,447,66
    Verkaufspreis80,0080,00
    Deckungsbeitrag bei Auftrag von 500 Stück:3.827,50

     

    6.9 Maschinenstundensatzrechnung

    Der Einsatzerfolgt in Fertigungskostenstellen, in denen Maschinen unterschiedlicher Kostenstruktur stehen. Damit liegt eine heterogene Kostenverursachung vor, die nur über eine differenzierte Kalkulation aufgefangen werden kann. Die KST-Kosten werden deshalb in

    • maschinenabhängige/-platzabhängige Gemeinkosten und
    • Restgemeinkosten

    aufgeteilt. Als Kalkulationsbasis für die funktions- bzw. maschinenabhängigen Gemeinkosten werden Zeit- oder Mengengrößen verwendet.

    Maschinenstundensatzrechnung

    Unmittelbar maschinenabhängige Kosten sind:

    • kalkulatorische Abschreibungen
    • kalkulatorische Zinsen
    • Energiekosten
    • Raumkosten
    • Instandhaltungs- und Reparaturkosten
    • Werkzeugkosten.

    Bei Vollkostenrechnung ist die Höhe des Maschinenstundensatzes von der zugrunde gelegten Laufzeit abhängig.

    Hinweis: Eine Maschinenstundensatzrechnung ist dann erforderlich, wenn bei der Kostenstellengliederung und bei der Bezugsgrößenauswahl keine ausreichende Differenzierung vorgenommen wurde. Bei Anwendung der Maschinenstundensatzrechnung ist im Betriebsabrechnungsbogen eine entsprechende Gliederung/Zusammenfassung/Anordnung der maschinenabhängigen Kosten vorzunehmen.

     

    6.10 Die Kalkulation von Kuppelprodukten

    Unter Kuppelproduktion versteht man Produktionsprozesse, bei denen zwangsläufig mehrere Erzeugnisse gleichzeitig entstehen.

    Praxis-Beispiel

    Beispiele von Kuppelprodukten

    • Kokerei – Koks, Gas, Teer, Benzol
    • Hochofen – Roheisen, Gichtgas, Schlacke
    • Raffinerien – Benzine, Öle, Gase
    • Molkerei – Milch, Käse, Fette
    • Schlachthof – Fleischsorten, Häute, Knochen, Fette

    Es sind zu unterscheiden, Kuppelprozesse mit starren Mengenrelationen oder solche mit variablen Mengenrelationen.

    Bei Kuppelprozessen mit starren Mengenrelationen stehen die Mengen der Einsatzstoffe in einem festen Verhältnis zueinander. Bei variablen Mengenrelationen kann die Ausbringung durch Variation der Einsatzstoffe beeinflusst werden.

    Eine einfache Kuppelproduktion liegt vor, wenn Kuppelprodukte in einer Fertigungsstufe entstehen. Eine mehrfache Kuppelproduktion liegt vor, wenn in weiterverarbeitenden Fertigungsstufen erneut Kuppelprodukte entstehen, z. B. Molkerei.

    Kuppelproduktion mit starren und variablen Mengenrelationen

    Kuppelprodukte lassen sich vielfach in Hauptprodukte und Nebenprodukte unterteilen. Das Problem der Kalkulation von Kuppelprodukten besteht darin, dass eine verursachungsgerechte Zuordnung der Kosten nicht möglich ist, da die Kosten als Verbundkosten anfallen. Deshalb ist das Tragfähigkeitsprinzip oder das Durchschnittsprinzip für die Kalkulation anzuwenden.

    Für die Kalkulation von Kuppelprodukten werden zwei Verfahren unterschieden:

    1. Restwertrechnung
    2. Kostenverteilungsmethode

    6.10.1 Restwertrechnung

    Sie wird angewendet, sofern ein Hauptprodukt und Nebenprodukte unterschieden werden können:

    Das Hauptprodukt gilt als das eigentliche Kalkulationsobjekt. Die Stückkosten für das Hauptprodukt werden bestimmt als:

    Restwertrechnung

    Das heißt, von den Gesamtverbundkosten werden die Verwertungsüberschüsse der Nebenprodukte abgezogen. Kosten für die Beseitigung unverwertbarer Nebenprodukte werden den Verbundkosten zugerechnet. Dann werden die Kosten pro Einheit des Hauptprodukts durch Anwendung der Divisionskalkulation ermittelt.

    Als Wertansatz für die Nebenprodukte können die Marktpreise (netto) oder bei marktpreislosen Zwischenerzeugnissen ein indirekter, abgeleiteter Marktpreis oder ein Ersatzpreis herangezogen werden.

     

    Praxis-Beispiel

    Restwertrechnung

    Gesamtkosten des Fertigungsprozesses

    168.000 EUR

    Erzeugungsmenge Hauptprodukt

    1.200 kg

    Erzeugungsmenge Nebenprodukt 1

    200 kg

    Erzeugungsmenge Nebenprodukt 2

    300 kg

    Marktpreis Nebenprodukt 1

    20 EUR/kg

    Aufarbeitungskosten Nebenprodukt 1

    6 EUR/kg

    Aufwand Entsorgung Nebenprodukt 2

    14 EUR/kg

    Kalkulation:

    Gesamtkosten des Prozesses

    168.000 EUR

    +     Entsorgungsaufwand Nebenprodukt 2

    4.200 EUR

    ./.     Nettoerlöse Nebenprodukt 1

                                                –2.800 EUR

    Restkosten

    169.400 EUR

    Hauptprodukt

    141,17 EUR/kg

    6.10.2 Kostenverteilungsmethode/Äquivalenzziffernrechnung

    Die Verteilung der Verbundkosten erfolgt mit Äquivalenzziffern auf die einzelnen Produkte. Anwendung findet dieses Verfahren, sofern keine Unterscheidung in Haupt- und Nebenprodukte möglich ist. Alle Kuppelprodukte werden als gleichrangige Produkte aufgefasst.

    Das Problem bei diesem Verfahren liegt in der Bestimmung geeigneter Äquivalenzziffern. Als Äquivalenzziffern kommen in Frage:

    • Wertschlüssel ( Marktwerte, Verwertungsüberschüsse der Erzeugnisse),
    • Mengenschlüssel (Ausbringungsmengen),
    • technische Schlüssel (z. B. Heizwerte) und

    Schlüssel, die aus der Absatzpolitik festgelegt werden

    Kalkulation Kuppelprodukte

    a) nach dem Restwertverfahren

    b) nach dem Marktpreis Äquivalenzziffernverfahren

    Daten:

    kg/Periode

    Aufarbeitung

    EUR/kg

    Marktpreis

    EUR/kg

    Hauptprodukt

    2.000

    37,08

    Nebenprodukt 1

    300

    4,00

    Nebenprodukt 2

    200

    0,20

    3,20

    Herstellkosten

    EUR/Periode

    41.800

     

     

    EUR/

    Periode

    Restwertverfahren

    Herstellkosten

    41.800

    Nettoerlöse

    Nebenprodukt 1

    1.200

    Nebenprodukt 2

    600

    Restkosten gesamt

    40.000

    EUR/kg

    Herstellkosten pro kg Hauptprodukt

    20,00

    Marktpreis Äquivalenzziffernmethode

    kg/

    Periode

    Aufarbeitung

    Marktpreis

    EUR/kg

    EUR/kg

    Hauptprodukt

    2.000

    37,08

    Nebenprodukt 1

    300

    4,00

    Nebenprodukt 2

    200

    0,20

    3,20

    Herstellkosten

    RE

    Kosten gesamt

    Kosten/kg

    Aufarbeitung

    EUR/kg

    Hauptprodukt

    74.160

    40.788

    20,39

    20,39

    Nebenprodukt 1

    1.200

    660

    2,20

    2,20

    Nebenprodukt 2

    640

    352

    1,76

    0,20

    1,96

    76.000

    41.800

    Herstellkosten

    41.800

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